Основные юридические концепции налога

Налог в современном обществе является сложным со­циальным институтом, имеющим длительную историю. Он непосредственно отражает уровень общественного разви­тия в культурной, экономической, политической и иных сферах. В то же время налог оказывает мощное воздей­ствие на состояние политической и экономической систе­мы. Данные обстоятельства позволяют давать налогам раз­личные определения, подчеркивающие соответственно эко­номические, политические, социальные или иные аспекты, проявляющиеся при осуществлении обязательных взима­ний в форме налога.

В частности, значение налогов как политического инст­румента нередко связывают с феноменом государственной власти, с проблемой государственного суверенитета. Подоб­ные подходы, например, подробно разработаны во фран­цузской налоговой (фискальной) доктрине. Так, Г. Жест и Ж. Тиксье подчеркивают, что «власть облагать налогами и политическая власть взаимосвязаны». «Налог всегда был важнейшим проявлением государственного суверенитета. Обладать властью облагать налогами — значит управлять государством»¹. Л. Тротаба и Ж.-М. Котре обращают вни­мание на то, что налог исторически выступал как фактор, оказывающий влияние на формирование политического режима. Любая концепция налога неизбежно приводит к определенным политическим шагам и выработке опреде­ленной тактики в политической и социальной сферах. На­лог непосредственно влияет на политический порядок, но

¹ Tixier G., Gest G. Manuel de droit fiscal. P., 1986. P. 30—32.

§ 1. Основные юридические концепции налога

он испытывает и обратное воздействие политической сре­ды, так как налоговая система (при установлении и форми­ровании) не может от нее абстрагироваться¹.

Взаимосвязь налогов с вопросами экономики также не вызывает сомнений². Соответствующие проблемы традици­онно изучаются в рамках экономической науки в разделе, посвященном экономике государственного (общественного) сектора. При этом налоги рассматриваются как обязатель» ный трансферт (денежный платеж) с целью обеспечения производства государственных услуг. С этой точки зрения исследуются экономическая эффективность налоговой сис­темы, затраты на ее применение, гибкость (степень реаги­рования на меняющиеся экономические условия) и т. п.³ Л. И. Якобсон, например, отмечает, что «налоги в данном случае понимаются широко. Они включают все виды дохо­дов, аккумулируемых государством на регулярной основе с помощью принадлежащего ему права принуждения. Изу­чение специфики налоговых поступлений, их видов и спо­собов формирования, влияния налогов на хозяйство и пу­тей оптимизации налоговой системы относится к числу важ­нейших задач экономики общественного сектора»⁴.

Использование налога как инструмента социальной справедливости связано с событиями Новейшего времени. Б. де Жувенель отмечает, что «широко этот процесс на­чался примерно 90 лет назад, когда в Англии был принят бюджет Ллойда Джорджа на 1909—1910 гг. Тогда был введен прогрессивный налог, и таким образом была остав­лена идея о том, что равенство при налогообложении подра­зумевает пропорциональность»⁵. Как отмечает известный

¹ См.: Trotabas L., Cotteret J.-M. Droit fiscal. 8-me ed. P., 1997. P. 5—6.

² О взаимодействии цен и налогов см.: Белых В. С., Виничен-ко С. И. Правовое регулирование цен и ценообразования в Рос­сийской Федерации. М., 2002. С. 67—73.

³ См., напр.: Стиглиц Дж. Ю. Экономика государственного сектора. Пер. с англ. М., 1997. С. 364—386.

⁴ Якобсон Л. И. Экономика общественного сектора. Основы теории государственных финансов. М., 1996. С. 119.

⁵ Жувенель Б. де. Этика перераспределения. М., 1995. С. 25—26.

Глава 1. Налоги и сборы: понятие, признаки

американский социолог Р. Нисбет, «когда-то целью нало­гообложения было простое накопление денег, достаточных для обеспечения государственных расходов. Теперь оно направлено на реконструкцию экономических и соци­альных условий... Перераспределение дохода, собственно­сти и других вещей с помощью налоговой системы стало одной из важнейших задач»¹. Другой представитель аме­риканской школы социологии обращает внимание на тот факт, что «новым центральным вопросом социального ана­лиза является «фискальная социология», занимающаяся изучением конфликтов в отношении налогов².

В современной науке самостоятельным аспектом иссле­дования стали и психологические аспекты налогообложе­ния, изучаемые в рамках социальной психологии³.

Итак, взаимосвязь налогов с различными экономичес­кими, политическими, социальными и иными факторами позволяет исследовать указанный социальный институт в рамках различных общественных наук. Необходимо отме­тить, что независимо от сферы проявления налогов в жиз­ни общества (экономической, политической и т. п.) они представляют собой, прежде всего, правовой феномен. Какие бы общественные науки ни занимались изучением налогов, последние всегда воспринимаются ими в своей правовой форме (в качестве социального института, обле­ченного в правовую форму). Легитимность, надлежащее юридическое «оформление» являются неотъемлемыми признаками налога, и никакая общественная (неюриди­ческая) наука не вправе пренебрегать этим. Необходимо остановиться на правовой стороне рассматриваемой про­блемы, т. е. на юридических концепциях налога.

¹ Пронин С. В. Критика буржуазных концепций распределе­ния доходов. М., 1978. С. 213.

² См.: Bell D. The Cultural Contradiction of Capitalism. N. Y., 1976. P. 227.

³ См., напр.: Duberge J. La psychologie sociale de I'impot dans la France d'aujourd'hui. P., 1961; Duberge J. Les Francais fase a 1'impot. Essai de psychologie fiscale. P., 1990; Lewis A. The psychology of taxation. Oxford, 1982; Schmolders G. Psychologie des finances et de 1'impot (traduit de 1'allemand). P., 1973.

§ 1. Основные юридические концепции налога

Следует отметить, что в российской юридической лите­ратуре и в публикациях ученых стран СНГ немало внима­ния уделено проблемам выработки дефиниций налога¹. В литературе советского периода, несмотря на весьма скром­ное значение налогов в экономической жизни страны, на­учные исследования в этой области также имели место². Разработка понятий налога, сбора, пошлины, иных фис­кальных взиманий присутствует и во многих работах за­рубежных авторов³.

Известно, что в соответствии с п. 1 ст. 8 Налогового кодекса РФ (НК РФ) налог — это обязательный, индиви­дуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях фи­нансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

¹ См., напр.: Винницкий Д. В. Налоги и сборы. Понятие. Юри­дические признаки. Генезис. М., 2002; Он же. Понятие налога в законодательстве и судебной практике // Российская юстиция. 2003. № 3; Злобин Н. Н. Налог как правовая категория. М., 2003; Таджике Г. А, Пепеляев С. Г. Предприниматель. Налогоплатель­щик. Государство (правовые позиции Конституционного Суда РФ). М., 1998. С. 198—223; Кучерявенко Н. П. Теоретические пробле­мы правового регулирования налогов и сборов в Украине. Харь­ков, 1997. С. 38—67; Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С. Г. Пепеляева. М., 2000. С. 2—40; Химичева Н. И. Налого­вое право. М., 1997. С. 1—9; Шевелева Н.А. О понятии налога в российском законодательстве // Правоведение. 1994. № 5—6.

² См.: Цыпкин С. Д. Доходы государственного бюджета СССР: правовые вопросы. М., 1973. С. 39—57 и след.; Он же. Правовое регулирование налоговых отношений в СССР. М., 1955. С. 5— 27; Финансовое право / Под ред. В. В. Бесчеревных, С. Д. Цыпки-на. М., 1982. С. 168—182; Финансовое право / Под ред. Н. И. Хи-мичевой, Л. К. Вороновой. М., 1987. С. 246—249.

³ См., напр.: Beltrame P. L'impot. P., 1987; Bouvier M. Introduction аи droit fiscal general et a la theorie de 1'impot. 3-me ed. P., 2000. P. 19—25; Bouvier M., Esclassan M.-C., Lassale J.-P. Finances publiques. 5-me cd. P., 2000. P. 565—589; Gaudemet P. M., MolinierJ. Finances publiques. 6-me ed. P., 1997. Liv. 2. P. 9—257.

Глава 1. Налоги и сборы: понятие, признаки

Однако понятие налога, несмотря на нормативное зак­репление, продолжает оставаться дискуссионным. Выска­зываются самые разные точки зрения, причем в значи­тельной степени они остаются на сегодняшний день неси­стематизированными. По этой причине сложно вообще говорить о формировании законченных юридических кон­цепций налога в отечественном правоведении. Между тем категория налога для науки налогового права является наиболее значительной и фундаментальной. Налог — это базовая категория российского налогового права.

В связи с этим особенно важным является включение понятия налога в общую систему фундаментальных юри­дических категорий, изучаемых в общей теории права: «правовая норма», «субъект права», «субъективное право и обязанность», «правоотношение», «объект правоотноше­ния» и т. д. Понятие налога в налоговом праве (как, на­пример, и понятие договора — в гражданском) является многозначным. Под налогом можно понимать: 1) опреде­ленную совокупность норм, правовой институт, 2) опреде­ленную процедуру, 3) материальный объект налогового правоотношения¹.

В литературе, как было отмечено ранее, встречаются различные варианты трактовки рассматриваемой катего­рии. Одни авторы подчеркивают связь налога с отношени­ями перераспределения национального дохода, тем самым основывая юридическое определение налога на экономи­ческой категории «перераспределительные отношения». Так, С. Д. Цыпкин отмечал, что «налоги — особый фи­нансовый институт, совокупность финансовых отношений, используемых государством в качестве одного из способов перераспределения национального дохода. Посредством налогов часть доходов граждан и организаций привлека­ется в централизованный фонд денежных средств для удов­летворения общегосударственных потребностей»².

¹ См.: Винницкий Д. В. Налоги и сборы. Понятие. Юридичес­кие признаки. Генезис. С. 12—23.

² Цыпкин С. Д. Доходы государственного бюджета СССР: пра­вовые вопросы. С. 49.

§ 1. Основные юридические концепции налога

Другие авторы, хотя и не касаются таких макроэконо­мических проблем, как перераспределение национального дохода, однако призывают в любом случае учитывать эко­номическую сущность этого института (в связи с этим ле­гальная дефиниция кажется им неприемлемой). Напри­мер, по мнению К. К. Лебедева, «налоги — это денежные отчисления от доходов организаций и граждан-налогопла­тельщиков, которые они в установленных законом^ разме­рах обязаны перечислять на содержание государства и муниципальных образований»¹. Отметим, что основная идея автора состоит в том, что нельзя понятие налога оп­ределять через понятие платежа, поскольку платеж не более чем способ исполнения налоговой обязанности. С точки зрения данного ученого, приемлемой заменой будет тер­мин, отражающий экономическую суть налога, — «денеж­ные отчисления от доходов». С таким подходом сложно согласиться, поскольку доход далеко не единственное ос­нование налога (ст. 38 НК РФ).

Н. И. Химичева, напротив, считает вполне допустимым использовать термин платежа для определения налога. В ее редакции определение звучит следующим образом: налоги — «это обязательные индивидуально безвозмезд­ные платежи физических и юридических лиц, установ­ленные представительными (законодательными) органами государственной власти или местного самоуправления для зачисления в государственную или муниципальную казну с определением их размеров и сроков уплаты»². При этом ученый отдельно подчеркивает, что данное определение раскрывает понятие налога именно в правовом аспекте. Рассматривая экономическую сущность налога, Н. И. Хи­мичева, по существу, возвращается к варианту определе­ния, данному С. Д. Цыпкиным.

¹ Лебедев К. К. Об экономической сущности и юридической природе налога и налогового правоотношения // Актуальные проблемы науки и практики коммерческого права: Сборник на­учных трудов. Вып. 3. СПб., 2000. С. 70.

² Химичева Н. И. Налоговое право. С. 5.

Глава 1. Налоги и сборы: понятие, признаки

Некоторые авторы связывают определение налога с проблемой собственности и гарантий ее защиты при нало­гообложении. Например, С. Г. Пепеляев пишет: «Налог — единственно законная (устанавливаемая законом) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмезд­ности, безвозвратности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или кон­трибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъек­тов публичной власти»¹. Напротив, Н. П. Кучерявенко считает, что «с позиции предмета финансового права», а именно данная отрасль, по его мнению, должна опреде­лять налог, «главное в налоге — поступление средств го­сударству для удовлетворения общественных задач, насы­щенности бюджета. Изменение форм собственности в на­логе— это как бы «цивилистический» оттенок данной категории»². Впрочем, от проблемы собственности Н. П. Кучерявенко полностью уйти не удается: поступле­ние средств государству, насыщение бюджета с правовой точки зрения не что иное, как процесс формирования (воз­никновения) государственной, а точнее — публичной соб­ственности. Другое дело, что при таком подходе вопросы защиты собственности плательщика рассматриваются как «сфера компетенции» иной отрасли.

При разработке дефиниции налога нередко обращается внимание на его связь с бюджетом, налог рассматривается как инструмент справедливого распределения его расхо­дов. Так, упоминавшиеся французские ученые Л. Тротаба и Ж.-М. Котре среди значительного количества определе­ний налога считают необходимым выбрать именно то, ко­торое раскрывает природу налога по отношению к бюдже­ту. Исходя из этого, они предлагают следующее определе­ние: «Налог является средством распределения бюджетных

¹ Налоговое право / Под ред. С. Г. Пепеляева. С. 31.

² Кучерявенко Н. П. Основы налогового права. Харьков, 2001. С. 52. Схожее определение давалось автором и ранее: Кучерявен­ко Н. П. Теоретические проблемы правового регулирования на­логов и сборов в Украине. Харьков, 2001. С. 44.

§ 1. Основные юридические концепции налога

расходов среди индивидуумов в соответствии с их возмож­ностями платить налоги». Эта дефиниция, по мнению ав­торов, позволяет выявить три основные черты в понятии налога: 1) налог выступает как способ распределения бре­мени общественных расходов, прерогатива определения и покрытия которых принадлежит публичной власти; 2) налог увязывает распределение бремени этих расходов с налогоспособностью; 3) подчиненный характер налога всем требованиям бюджетного права.

Во многом сходное определение налога дает известный представитель французской школы П. М. Годме. В пере­воде Р. О. Халфиной оно звучит следующим образом: «На­лог — это изъятие денежных средств, осуществляемое в принудительном порядке государственной властью, имею­щее целью покрыть расходы общества и распределить их между гражданами в соответствии с возможностями каж­дого»¹. Такое же определение мы находим и в последних изданиях учебника публичных финансов, подготовленных данным ученым в соавторстве с Ж. Молинье². Таким об­разом, предыдущее определение дополняется названными авторами указанием на принудительный характер налога.

В некоторых работах имеются дефиниции налога, по­строенные не на раскрытии существа отношений, порож­даемых налогом, а созданные путем перечисления его су­щественных (обязательных) признаков. Например, П. Серлоо-тен в своей небольшой брошюре, посвященной налоговому праву, отмечает, что «налог— это обязательный и окон­чательный (безвозвратный) платеж, осуществляемый граж­данами, являющийся неэквивалентным, не носящий це­левого характера». При этом основное внимание П. Серло-отен концентрирует на выявлении признаков налога и их классификации. Комментируя разработанную им дефини­цию, он подчеркивает следующие признаки налога: 1) де­нежный характер; 2) осуществление платежа из средств

¹ Годме П. М. Финансовое право / Пер. с фр. Р. О. Халфиной. М., 1978. С. 370.

² См.: Gaudemet P. M., Molinier J. Finances publiques. Liv. 2. P. 23.

Глава 1. Налоги и сборы: понятие, признаки

собственника в собственность государства, местной общи­ны; 3) обязательность и обеспеченность юридическим при­нуждением; 4) окончательность платежа (безвозвратность); 5) неэквивалентность; 6) нецелевой характер¹.

Несколько иначе определяет понятие налога М. В. Ка-расева. С ее точки зрения, «налог — это часть имущества налогоплательщика, которая в денежной форме на осно­вании актов представительных органов власти отчуждает­ся налогоплательщиком на началах обязательности, ин­дивидуальной безвозмездности, безвозвратности в бюджет или государственные внебюджетные фонды»². По мнению ученого, «одной из существенных черт налога является то, что он всегда представляет собой часть собственности налогоплательщика, которая как таковая (т. е. налог) дол­жна передаваться на законном основании субъектам пуб­личной власти... при наступлении определенных сроков»³.

Отметим, что подобные подходы к определению налога достаточно давно были обоснованы в финансово-правовой науке. Например, еще Нитти определял налог как «часть богатства, которую граждане принудительно отдают госу­дарству и местным общественно-правовым органам на цели удовлетворения коллективных потребностей»⁴.

¹ См.: Serlooten P. Introduction au droit fiscal. 2-me 6d. P., 2000. P. 5—6.

² Карасева М. В. Финансовое правоотношение. Воронеж, 1997. С. 148.

³ Там же. С. 145—146. При этом автор обоснованно указыва­ет на постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» в качестве источ­ника, подтверждающего данную точку зрения. В указанном по­становлении Конституционный Суд РФ подчеркивает, что «на­логоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотре­нию той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства».

⁴ Нитти Ф. Основные начала финансовой науки / Пер. с ит. И. Шрейдера; Под ред. А. М. Свирщевского. М., 1904. С. 240.

§ 2. Понятие и признаки налога

Рассмотрение различных точек зрения в целом позво­ляет выделить два основных направления, по которым разрабатывается понятие налога.

Во-первых, налог трактуется как «платеж в целях фи­нансирования публичной деятельности», или как «форма отчуждения собственности» или «результатов деятельнос­ти», или как «средство распределения бюджетных расхо­дов» И Т. Д. -.'*''

Во-вторых, он рассматривается как «часть имущества налогоплательщика». Первая.концепция наиболее распро­странена в науке; на основе разработанных в ее рамках подходов сформулировано легальное определение налога в ст. 8 НК РФ.

Дата добавления: 2014-12-23