Лева О.В. 3 страница

Оба вида учета играли и играют регулирующую роль и несут в себе элементы такой системы, которая предусматривает прямые и обратные связи при выполнении функций наблюдения, измерения различных характеристик производства или его отдельных частей,.обработки информации по данным первичной документации. Подтверждением тому служит движение отчетной документации между подразделениями и службами предприятия и бухгалтерией.

Результаты исследований объема поступающей информации в бухгалтерию среднего по размерам предприятия приборостроения (883,1 млн дес. знаков, т.е. 441,5 млн байт) показывают, что на информацию о производстве приходится не менее 70%, включая операции материально-технического снабжения и внешней кооперации.

Расширение зоны обслуживания информацией разных служб предприятия и, в первую очередь, технологических, требует изменения методологии учета, его содержания и согласованности с механизмом внутреннего взаимодействия подразделений.

Степень взаимосвязи между системами финансового и управленческого учета во многом зависит от особенностей структуры действующего плана счетов. Ведь на предприятии могут быть отдельные планы счетов как для финансового учета, так и для управленческого.

С 1 января 2002 г. введен в действие новый план счетов бухгалтерского учета для коммерческих организаций, что является одним из этапов выполнения программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. До выхода этого документа действующий ранее план счетов 1992 г. обеспечивал систематизацию и накопление информации в основном для составления финансовой отчетности.

Осознание необходимости обеспечить дополнительной информацией требования и механизмы рыночной экономики, а также удовлетворить интерес к управленческой информации способствовало перестройке системы счетов бухгалтерского учета, В частности, появилась возможность организовать обособленную систему счетов для ведения управленческого учета в рамках нового плана счетов, в связи с чем существенно изменился раздел 3 нового плана счетов «Затраты на производство» путем введения в него нового плана счетов.

Взаимосвязь между управленческим и финансовым учетом показана на рис. 2.1.

Рис. 2.1. Взаимосвязь управленческого и финансового учета

2.3. Отличие управленческого от финансового учета

Финансовый и управленческий учет представляют собой взаимозависимые и взаимообусловленные компоненты единого бухгалтерского учета. Но наряду с этим имеются принципиальные отличия, которые вытекают из принципов учетов. Это касается в основном таких вопросов, как:

1. Обязательность ведения учета. Ведение бухгалтерского финансового учета предусмотрено законодательством, т.е. обязательно. В соответствии со ст. 18 Закона РФ «О бухгалтерском учете» «руководители организаций и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством РФ, искажения бухгалтерской отчетности и несоблюдения сроков ее представления и публикации привлекаются к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством РФ». Бухгалтерский финансовый учет ведется по требуемой форме и с требуемой степенью точности, независимо от желания руководства предприятия.

Кроме форм годовой отчетности выполняются такие расчеты, как расчет налога от фактической прибыли, справка об авансовых взносах налога в бюджет исходя из предполагаемой прибыли, справка о движении средств финансирования капитальных вложений и других финансовых вложений, расчет налога на имущество предприятия, расчет по налогу на добавленную стоимость и др.

Следует особо отметить, что перечисленные виды финансовой отчетности ориентированы на Международные стандарты учета и отчетности.

В отношении бухгалтерского управленческого учета в специальной экономической литературе обычно встречается точка зрения, согласно которой его ведение необязательно и всецело зависит от воли руководства. С этим согласиться трудно, если вспомнить, что важнейшей функцией данного учета является калькулирование.

Как известно, в соответствии с налоговым законодательством сегодня предприятия обязаны реализовывать продукцию по ценам – выше себестоимости. В противном случае если предприятие не докажет налоговым органам, что рыночные цены на его продукцию не превышают фактической себестоимости (на практике доказать это достаточно сложно – требуются дополнительные затраты для получения платной информации в органах государственной статистики), то государство ждет от организации дополнительных перечислений в бюджет. Без поставленного должным образом калькулирования эту задачу решить нельзя. Но при этом, никто не вправе указывать, в какой форме должен быть организован учет и каким образом он будет осуществляться. В остальном же степень развития бухгалтерского управленческого учета зависит от задач, стоящих перед организацией, от уровня профессиональной подготовки ее руководства. При этом обязательно должно выполняться условие: затраты на сбор и подготовку управленческой информации должны быть ниже экономического эффекта от ее использования.

2. Цели ведения учета. Цель финансового учета – получение данных для составления финансовой отчетности предприятия, которая предназначена как для собственной администрации, так и для внешних пользователей. Как только финансовая отчетность готова, цель считается достигнутой.

Цель управленческого учета – обеспечение внутрипроизводственного планирования, управления и контроля. Цель считается достигнутой, если соответствующая организация управленческого учета позволяет обеспечить наиболее эффективную работу предприятия, принять более обоснованные управленческие решения и правильно выработать стратегию предприятия на рынке. Цель управленческого учета во времени непрерывна, перманентна и достигается на короткий миг.

3. Пользователи информации. Как отмечалось выше, потребителями информации финансового учета являются внешние пользователи (это могут быть вышестоящие организации, кредиторы, акционеры, покупатели, поставщики, также пользователем может быть администрация самого предприятия). Руководители фирмы отвечают за качество отчетности.

Информация управленческого учета, напротив, готовится для внутренних пользователей, т.е. менеджерам, другим работникам предприятиям, занимающимся сбором, измерением, анализом информации, планированием деятельности предприятия и отдельных его подразделений, видов продукции.

4. Методы ведения учета. Важнейшими элементами метода финансового учета являются счета и двойная запись, документация и инвентаризация.

Управленческий учет пользуется этими приемами, но не всегда. Запись информации не обязательно ведется по двойной системе. Главное– простота и удобство в использовании.

5. Свобода выбора. Финансовый учет основан на общепринятых принципах бухгалтерского учета, которые регулируют запись, оценку и передачу финансовой информации, т.е. он до определенной степени централизован. Публичная финансовая отчетность подлежит обязательной аудиторской проверке.

Управленческий учет, напротив, организуется, исходя из целей и задач управляющих, никак не регламентируется государством, служит лишь интересам предприятия, в чем и состоит его превосходство перед финансовым учетом. Общие принципы данного учета сводятся к тому, чтобы максимально обеспечить руководство полезной информацией. Управленческий учет в большей степени основан на логике и опыте или на общей приемлемости. В этом смысле можно говорить о децентрализации управленческого учета.

6. Используемые измерители. Как известно, финансовый учет ведется в российской валюте – рублях, В рублевой оценке должна быть составлена и финансовая отчетность, т.е. в финансовом учете и отчетности используется денежная единица по курсу, действующему в момент совершения операции. Финансовые отчеты отражают хозяйственные операции, события, которые уже имели место, поэтому информация отражается именно в денежных измерителях.

В управленческом учете используются как денежные, так и неденежные измерители – в зависимости от их «полезности». Успешно применяются натуральные показатели (штуки, метры, тонны, литры и т.д.) – в зависимости от отраслевой принадлежности организации, условно-натуральные показатели (условные банки в консервной промышленности, условная жирность – в мыловаренной промышленности и т.д.). Для измерения рабочего времени, могут применяться такие показатели, как человеко-часы, станко-часы, машино-часы.

7. Группировка затрат. В финансовом учете, затраты группируются по экономическим элементам. Под элементом понимается однородный вид затрат на производство. Группировка затрат по элементам призвана дать ответ на вопрос: что затрачено на производство в отчетном периоде? При этом не учитывается, где и на что израсходованы средства. Положением о составе затрат для всех предприятий независимо от форм собственности установлен единый перечень экономических элементов:

материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизационные отчисления;

прочие затраты.

В управленческом учете затраты группируются по носителям затрат в разрезе статей калькуляции. Под носителем затрат понимаются виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации на рынке. Классификация затрат по статьям калькуляции дает ответ на вопрос: на что израсходованы ресурсы и где? Для промышленных предприятий наиболее характерны следующие калькуляционные статьи:

сырье и материалы;

возвратные отходы (вычитаются);

топливо и энергия на технологические нужды;

покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;

основная заработная плата производственных рабочих;

дополнительная заработная плата производственных рабочих;

отчисления на социальные нужды;

расходы на подготовку и освоение производства;

расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

потери от брака;

цеховые расходы;

общезаводские расходы;

прочие производственные расходы;

коммерческие расходы.

Однако каждое предприятие самостоятельно решает вопрос о том, по каким статьям классифицировать затраты.

8. Основной объект учета. В финансовом учете хозяйственная деятельность предприятия воспринимается как единое целое.

В управленческом учете основное внимание обращается на центры ответственности – структурные подразделения, возглавляемые руководителями; которые несут ответственность за результаты их работы. Так, центрами ответственности могут быть цех, участок, бригада – в промышленном предприятии, секция – на предприятии торговли, отдел — в научно-исследовательской организации, отделение – в лечебном учреждении и т.д. При этом в сферу ответственности руководителя подразделения включаются лишь такие показатели издержек и выручки, на которые он может оказывать реальное воздействие (так называемые регулируемые издержки и доходы). Поэтому иногда управленческий учет называют учетом ответственности.

В управленческом учете различают такие центры ответственности, как:

центр затрат;

центр выручки;

центр прибыли.

Ответственность за выполнение соответствующих показателей несет руководитель центра. Разбивая предприятие на центры прибыли, руководство считает этот показатель основным для оценки результатов деятельности своих менеджеров. (Такой подход более сорока лет практикуется в Великобритании.)

Принимая прибыль за основной оценочный показатель, руководствуются следующими правилами:

рост прибыли подразделения не должен вести к снижению прибыли всей фирмы;

прибыль каждого подразделения должна быть сформирована объективно, независимо от размеров прибыли всей компании;

результаты деятельности одного менеджера не должны зависеть от решений других менеджеров.

Кроме выделения на предприятии центров затрат и центров прибыли управленческий учет допускает возможность формирования центров инвестиций.

Степень детализации мест возникновения затрат и их увязка с центрами ответственности устанавливаются администрацией предприятия. Таким образом, в управленческом учете внимание фокусируется как на хозяйственной деятельности в целом, так и на отдельных функциях.

9. Периодичность составления отчетности. В финансовом учете периодичность составления отчетности устанавливается законодательными нормативными актами. Полный финансовый отчет составляется предприятием по итогам года, менее детальные – поквартально.

В управленческом учете отчеты составляются по мере надобности: ежемесячно, еженедельно, ежедневно, а иногда – немедленно. Материалы отчетов, подготовленных для менеджеров, не ограничены строгими временными рамками. Срок представления таких отчетов устанавливается непосредственно руководством предприятия, как правило, неделя, декада, месяц.

Администрация предприятия самостоятельно устанавливает состав, сроки и периодичность представления внутренней отчетности, Например, внутренняя отчетность об использовании материалов составляется ежемесячно: результаты раскроя материалов отражаются в картах раскроя по каждой партии раскраиваемого материала, т.е. практически раз в смену. По запросу могут быть составлены документы на расход особо дефицитных материалов. Главные принципы – целесообразность и экономичность.

10. Степень надежности информации. Финансовый учет документально подтвержден, но, несмотря на это, его оценки не могут быть абсолютно точными, поэтому эта информация поддается проверке. Финансовая информация отражает операции, которые уже завершены, поэтому она носит объективный характер.

Информация управленческого учета во многом носит расчетный характер и зачастую не связана с операциями на счетах бухгалтерского учета. Администрации предприятия нужна своевременная информация, и здесь часто можно пойти на определенное ослабление требований к ее точности в пользу оперативности. В результате управленческим учетом часто используются приблизительные оценки. Как правило, это информация, относящаяся к будущему времени, и поэтому носит вероятностный и субъективный характер.

11. Степень открытости информации. Финансовая отчетность не представляет коммерческой тайны. Она является открытой, публичной и в ряде случаев заверяется независимыми аудиторами.

Информация управленческого учета, как отмечалось выше, обычно является коммерческой тайной предприятия. Она не подлежит публикации и носит конфиденциальный характер.

12. Привязка во времени. Финансовый учет отражает финансовую историю организации, В соответствии с принципом документальной обоснованности бухгалтерские проводки выполняются после совершения хозяйственной операции. Хотя данные финансового учета и принимаются во внимание при планировании, они все-таки носят «исторический» характер.

Управленческий учет содержит как «историческую» информацию, так и оценки и планы на будущее. Поэтому нередко говорят, цель финансового учета – показать, «как это было», а управленческого – «как это должно быть».

13. Базисная структура. Финансовый учет строится на известном капитальном уравнении:

Актив = Собственный капитал + Внешние обязательства.

Управленческий учет не имеет единого сходного равенства. Его структура определена превалирующими тремя видами объектов: доходы, издержки, активы. Любая система управленческого учета оперирует этими понятиями в:

учете полной себестоимости;

дифференцированном учете;

учете по центрам ответственности.

14. Методика расчета финансовых результатов. В финансовом учете возможны две концепции. Первая – предусматривает расчет прибыли как разности между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и их полной себестоимостью. Это старая концепция, применяемая в управленческим учетом, она до сих пор является стандартом отечественного финансового учета.

Вторая концепция состоит в том, что прибыль рассчитывается как разность между выручкой от реализации продукции, ее производственной себестоимостью и периодическими расходами, собираемыми в отечественном учете на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Этот подход представляет собой современный стандарт финансового учета западных стран с рыночной экономикой и начал применяться в нашей стране с 1995 г.

В управленческом учете возможны иные подходы к определению финансового результата. Так, в соответствии с системой «директ-костинг» рассчитывается показатель маржинального дохода. Международные стандарты бухгалтерского учета запрещают применять этот подход для составления финансовой отчетности.

15. Связь с другими дисциплинами. Финансовый учет основан главным образом на собственном методе.

Управленческий учет тесно связан с другими дисциплинами – микроэкономикой, финансами, экономическим анализом, математической статистикой и др.

3. Понятие затрат производства, их классификация

3.1. Общие понятия и положения

Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство».

Затраты – стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации.

Часто в экономической литературе термин «затраты» отождествляется с понятием «расходы». Однако более внимательное изучение этих категорий свидетельствует об их серьезном различии.

В ПБУ 10/99 «Расходы организации» и ПБУ 9/99 «Доходы организации», впервые определены понятия «доходы» и «расходы».

В содержании ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н, и вступившего в силу с 1 января 2000 г., дано следующее определение расходов: «…расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения уставных вкладов по решению участников (собственников имущества)».

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» (П.4) «…расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

1. расходы по обычным видам деятельности;

2. операционные расходы;

3. внереализационные расходы».

В соответствии с п.7 «…расходы по обычным видам деятельности, формируют:

4. расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально–производственных запасов;

5. расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.)».

В п.9 ПБУ 10/99 по сути изложен механизм перехода от расходов организации к себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Определено, что для целей формирования организацией финансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость произведенной продукции (работ, услуг), которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности:

6. признанных в отчетном году и в предыдущие отчетные периоды;

7. переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды.

Термины «доходы» и «расходы» организации, определенные ПБУ 9/99 и 10/99, не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности, в соответствии с которыми расходы включают убытки и затраты, возникающие в ходе основной деятельности предприятия. Они, как правило, принимают форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Данный подход называется соответствием доходов и расходов. Таким образом, все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами (принцип соотношения доходов).

Понятие «издержки» является наиболее обобщающим показателем. Издержки – денежное обращение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. Тогда затраты можно определить как издержки, понесенные предприятием в момент приобретения каких–либо материальных ценностей или услуг. Возникновение издержек, относимых к затратам, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности. Затраты могут быть отнесены либо в активы, либо в расходы организации.

3.2. Группировка и распределение затрат

Большое значение для правильной организации учета расходов организации имеет их научно-обоснованная классификация.

Многочисленные затраты, формирующие себестоимость продукции, в практике планирования и учета классифицируются по экономическим элементам и статьям калькуляции. Перечень этих элементов и статей представляет собой состав себестоимости продукции. Структура же себестоимости продукции – это соотношение этих элементов и статей между собой, выраженное в процентах к общему итогу. Классификация по экономическим элементам используется для определения и поддержания оптимального соотношения между первородными экономическими затратами, живым и овеществленным трудом, соотношения потребляемых ресурсов, увязки и взаимосвязи различных разделов бизнес-плана, плана (программы) развития отрасли.

При управлении производством и реализацией продукции (работ, услуг) группировка всех затрат производится по следующим признакам.

По источникам финансирования и направлениям деятельности все расходы предприятия подразделяются на две группы:

1) расходы, создающие прибыль и формирующие себестоимость, т.е. затраты, связанные прямо или косвенно с производством и реализацией продукции (работ, услуг);

2) расходы, создающие будущую прибыль и финансируемые из прибыли: затраты, связанные с производственным и социальным развитием предприятия, и расходы, не связанные с производством продукции (внереализационные расходы).

По экономическому содержанию все расходы на производство и реализацию продукции (работ, услуг) группируют на однородные элементы:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Расходы предприятия на производство и сбыт всей продукции (работ, услуг) по экономическому содержанию, группируясь на однородные элементы, образуют в сумме смету (бюджет) затрат на производство и сбыт продукции (работ, услуг) за плановый (отчетный) период.

Себестоимость как совокупность произведенных расходов на производство и реализацию единицы продукции (работ, услуг), выраженная в рублях, представляет собой калькуляцию этой единицы. При калькулировании различают группы расходов по статьям затрат, типовым по отраслям промышленности:

Сырье и материалы (с выделением материалоемких «транспортно-заготовительных расходов»).

Возвратные отходы (вычитаются).

Комплектующие изделия, полуфабрикаты, услуги и работы производственного характера.

Топливо и энергия на технологические цели.

Основная заработная плата производственных рабочих.

Дополнительная заработная плата производственных рабочих.

Единый социальный налог.

Итогом калькулирования указанных статей является технологическая себестоимость.

Расходы на подготовку и освоение производства.

Расходы на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР).

Общепроизводственные накладные расходы, в том числе: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО); общепроизводственные (цеховые) накладные расходы.

Итогом калькулирования всех вышеперечисленных статей расходов является цеховая себестоимость.

Общественные (общезаводские) накладные расходы.

Потери от брака.

Прочие производственные расходы.

Итогом калькулирования всех тринадцати статей является производственная себестоимость товарной продукции.

Коммерческо-сбытовые (внепроизводственные) расходы.

Итогом калькулирования всех четырнадцати статей является полная себестоимость товарной (реализованной) продукции.

По месту возникновения (подразделение, цех, участок; производство; предприятие) затраты формируют соответственно: цеховую (участковую) себестоимость; производственную себестоимость; полную (заводскую, фабричную) себестоимость.

По характеру взаимосвязи затрат с технологическим процессом (по технико-экономическому содержанию) расходы подразделяются на основные и накладные. К основным относятся расходы, непосредственно связанные с технологическим процессом выпуска продукции: сырье, материалы, топливо, энергия, заработная плата и прочие; к накладным – расходы, связанные с управлением, организацией, технологической подготовкой и обслуживанием производства, сбытом продукции, общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

По использованию при планировании и учете расходов методы планирования подразделяют на нормативный, позаказный; попередельный; прямого счета; расчетно-аналитический; параметрический.

Нормативный метод основан на сравнении фактических и нормативных затрат; применяется при массовом и серийном производстве продукции. Позаказный метод применяется в индивидуальном и мелкосерийном производстве. Попередельный метод используется в массовом производстве однородной продукции применительно к одной из фаз (стадий) многократного технологического процесса (например, добыча руд, их обогащение, выплавка металлов). Метод прямого счета применяется на небольших специализированных предприятиях по выпуску однородной продукции, когда все затраты распределяются равномерно на всю произведенную продукцию (выпуск кирпича, пиломатериалов). Расчетно-аналитический метод основан на использовании фактических удельных затрат при расчете статей калькуляции. Параметрический метод используется при прогнозировании затрат на новые виды продукции с использованием экономико-математических методов.

По способу отнесения затрат на себестоимость расходы бывают прямые и косвенные. К прямым относят расходы, связанные с производством отдельных видов продукции: расходы на сырье, материалы, полуфабрикаты, покупные изделия, на основную заработную плату рабочих, амортизацию активной части основных средств и пр. Косвенные расходы связаны с производством нескольких видов продукции (сметы РСЭО, цеховые, общехозяйственные и пр.). Они включаются в себестоимость с помощью специальных коэффициентов.

По составу экономических элементов в статьях калькуляций расходы подразделяются: на одно- и многоэлементные (комплексные). Одноэлементные расходы – это первичные затраты для цеха, предприятия (сырье и материалы; топливо и энергия; основная и дополнительная заработная плата). Комплексные статьи калькуляции включают в себя несколько элементов: РСЭО, цеховые, общезаводские и пр.

По отношению расходов на процесс производства продукции они делятся на условно-переменные и условно-постоянные. К условно-переменным затратам относят такие статьи калькуляции, величина которых возрастает или уменьшается в соответствии с объемом выпуска продукции – пропорционально, прогрессивно или регрессивно (сырье и материалы, топливо и энергия, затраты на оплату труда и пр.). К условно-постоянным относят административно-управленческие расходы, общехозяйственные, арендную плату, лизинговые платежи, амортизационные отчисления пассивной части основных средств и прочие расходы, абсолютная величина которых при изменении объема продукции существенно не меняется.

В зависимости от степени отнесения расходов на объект (на изделие, на всю продукцию, на место возникновения, на часть производства и пр.) различают полные и частичные затраты. Полные расходы – это отнесенная на объект полная сумма затрат, зависящих и не зависящих от объема продукции. Частичные расходы – это расходы, отнесенные на объект по какому-либо признаку (по месту возникновения, объему производства и пр.).

По периодичности возникновения затраты делятся: на текущие и единовременные. Текущие имеют частую (менее месяца) периодичность. Единовременные – однократные или периодически производимые (более месяца) расходы, обеспечивающие процесс производства в течение длительного времени (расходы на освоение новых цехов, производств, агрегатов; расходы на заготовку сырья, материалов в сезонных отраслях; расходы на оплату отпусков; вознаграждения за выслугу лет; расходы на текущий ремонт оборудования и пр.). Они включаются в себестоимость ежеквартально, пропорционально количеству выпускаемой продукции.

Дата добавления: 2015-04-29