Оценка поступления запасов

Классификация производственных запасов

Рациональная организация учета производст­венных запасов требует построения экономически обоснованной их классификации. При переходе на новую систему бухгалтерского учета рекомендовано для учетных целей признавать производственные запасы, кото­рые приобретены или самостоятельно изготовлены и подлежат дальнейшей переработке на предпри­ятии или содержатся для иного потребления в ходе нормального операционного цикла.

Для целей бухгалтерского учета производственные запасы включают:

1) сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, запасные части, полуфабрикаты, тару (срок полезного использования которой не более 1 года), тарные материалы, комплектующие изделия и другие материальные ценности, предназначенные для производства продукции, выполнения работ, предоставления услуг, обслуживания производства, административных потребностей и сбыта;

2) незавершенное производство в виде не законченных обработкой и сборкой деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических процессов. Незавершенное производство на предприятиях, которые выполняют работы и предоставляют услуги, состоит из расходов на выполнение незаконченных работ (услуг), относительно которых предприятием еще не признан доход;

3) готовую продукцию, изготовленную на предприятии, предназначенную для продажи и соответствующую техническим и качественным характеристикам, предусмотренным договором, установленным стандартами или техническими условиями и т.п.;

4) товары в виде материальных ценностей, которые приобретены (получены) и содержатся предприятием с целью дальнейшей продажи;

5) малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, которые используются в течение не более 1 года или нормального операционного цикла, если он больше 1 года;

6) текущие биологические активы, если они оценены по П(с)БУ 9;

7) продукцию сельского и лесного хозяйства после ее первоначального признания;

8) прочие запасы.

С целью организации бухгалтерского учета запасов распорядительным документом, утвержденным (одобренным) собственником или уполномоченным им органом, определяются:

- формы первичных документов, которые используются для оформления движения запасов, не предусмотренных типовыми формами первичного учета;

- порядок учета (идентифицировано или в общем) транспортно-заготовительных расходов, применения отдельного субсчета транспортно-заготовительных расходов;

- метод оценки выбытия запасов;

- периодичность определения средневзвешенной себестоимости единицы запасов.

Также в этом документе дополнительно могут быть определены:

- правила документооборота и технология обработки учетной информации, порядок контроля за движением запасов и ответственность должностных лиц;

- порядок аналитического учета запасов;

- единица натурального измерения запасов для каждой единицы бухгалтерского учета.

В соответствии с действующим Планом счетов и Инструкцией по его применению производственные запасы группи­руются определенным образом (рис. 1).

Схема группировки производственных запасов

Производственные запасы		Сырье		Основные материалы
	Материалы		Вспомогательные материалы		Производственного назначения на технологические цели
			Обратные отходы
	Покупные полуфабрикаты				Непроизводственного назначения
			на технологические нужды
	Топливо		на энергетические нужды
		на хозяйственные нужды
	Тара и тарные материалы		одноразового использования
		многоразового использования
	Запасные части
	Другие материалы

Рис. 1.

На рис. 1 наглядно представлено, что в зависимости от назначения запасы делятся на следующие группы.

1) Сырье и основные материалы. К ним относятся предметы труда, которые входят в состав выработанных продуктов и составляют их основу (например, черные металлы для постройки корпуса судна).

2) Вспомогательные материалы. К ним относятся материалы, которые присоединяются к основным материалам, чтобы придать им определенные качества (например, краска), или орудия производства, потребляемые в процессе производства (например, смазочные и обтирочные материалы), или те, что расходуются на обслуживание процесса производства (например, канцелярские принадлежности, бланки учета, электрические лампочки и т.п.).

Относительно технологического процесса сырье и материалы подразделяют на основные и вспомо­гательные. Однако следует помнить, что такое де­ление возможно только для конкретного предпри­ятия. Это связано с тем, что один и тот же мате­риал на одном предприятии может быть отнесен в состав основных материалов, а на другом – к вспомогательным.

Основные материалы при этом являются основой произведенного продукта, т.е. его главной субстанцией. Вспомогательные материалы необхо­димы для производственного процесса, чтобы придать продукту определенные свойства или внешний вид. Традиционно к вспо­могательным относятся материалы, которые используются для работы технологиче­ского оборудования (смазка, масло), для хо­зяйственных нужд и текущего ремонта (гвозди, краски, электролампочки), для канцелярских нужд (бумага, бланки документов и регистров, ручки и т.п.), для медицинского обслуживания (различные медикаменты, бинты). К вспомога­тельным материалам также относится лом, полученный от ликвидации основных средств и МБП.

3) Покупные полуфабрикаты. Они представляют собой изделия, изготовлен­ные другими предприятиями и предназначенные для изготовления определенных продуктов. Для промышленных предприятий, как правило, этот вид производственных запасов почти совпадает со вспомогательными материалами. Особен­ности технологии различных пред­приятий приводят к тому, что одни предприятия мо­гут потреблять полуфабрикаты собственного про­изводства, другие – покупные, а некоторые – со­всем не использовать.

4) Топливо. Экономически данный вид материальных ценностей относится к вспомогательным материалам, но выделяется в учете особо в связи с его значительной ролью в хозяйстве и большим удельным весом в общих расходах материалов.

Топливо может использоваться:

- для технологических целей, что предопределяет каче­ственное изменение материалов в некоторых технологических операциях при изготовлении продукции;

- для энергетических нужд, что способствует выработке тепловой энергии (отопление печей, котлов и т.п.);

- для хозяйственных нужд – отопление производственных помещений, цехов и т.д.

Промышленные предприятия используют топливо для технологических целей: для подогрева и охлаждения воды, для образования пара, сжатого воздуха, холода и т.п. Непосредственно приобретенные топливо и энергию, исполь­зованные в процессе производства, сразу относят к себестоимости продукции. Топливо и энергию, привлеченные от сторонних организаций, оплачивают в соответствии с установленными тарифами.

5) Тара, к которой относятся предметы, предназначенные для упаковки продукции: ящики, мешки и т.д. К таре относятся как пустые упако­вочные материалы, так и находящиеся под мате­риалами и готовой продукцией (ящики, мешки). По назначению в производственном процессе тара подразделяется на две группы: много­разового и одноразового использования. К первой группе относится тара, предназначенная для про­изводственных или хозяйственных нужд; ко вто­рой – тара одноразового использования, которая не обособляется в отдельную группу и входит в себестоимость готовой продукции.

6) Запасные части – это отдельные части машин, оборудования, транспортных средств, предназначенные для выполнения ремонтов, замены изношенных деталей т.д., не входящие в состав основных средств.

7) К другим материалам относятся материалы, которые не вошли в состав приведенных выше.

Унифицированную классифика­цию производственных запасов нельзя рекомендовать для каждого предприятия в связи с отраслевыми особенностями, поэтому рассматривать этот вопрос необходимо именно с учетом специфики производства данных предпри­ятий.

Возможно, детализация отдельных субсчетов по учету производственных запасов поможет упростить получение бухгалтерской информации об их эф­фективном использовании в процессе производства для принятия управленческих решений по улучше­нию хозяйственной деятельности предприятия. Такой подход не противоречит дейст­вующим стандартам учета и имеет привязку к дей­ствующему законодательству по участку учета про­изводственных запасов, учитывая отраслевые особенности.

Основным вопросом в бухгалтерском учете запасов является определение величины затрат, подлежащих признанию в качестве актива и переносу в последующие периоды до признания соответствующих прибылей.

Запасы, приобретенные за плату, приходуются по первоначальной стоимости, которая состоит из расходов, возникших в связи с приобретением запасов, в частности:

- цена приобретения за вычетом скидок в соответствии с договором купли-продажи с поставщиком (продавцом) и косвенных налогов, кроме случаев, если налоги не возмещаются предприятию в соответствии с действующим законодательством;

- сумма ввозной пошлины;

- транспортно-заготовительные расходы;

- другие расходы, которые непосредственно связаны с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях, потери и недостачи запасов в пределах норм естественной убыли, выявленные при оприходовании приобретенных запасов, которые произошли при их транспортировке.

Не включаются в первоначальную стоимость запасов, а относятся к расходам того периода, в котором они были осуществлены (установлены):

- проценты за пользование займами, кроме запасов, которые могут быть признаны квалификационным активом согласно П(С)БУ 31 «Финансовые расходы»;

- расходы на содержание отделов снабжения и других служб предприятия с аналогичными функциями;

- курсовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов с иностранными поставщиками за полученные запасы;

- расходы, связанные с приобретением иностранной валюты для оплаты стоимости запасов;

- потери и недостачи запасов сверх нормы;

- расходы на сбыт;

- административные и прочие подобные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением и доставкой запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.

Сверхнормативные потери и недостачи запасов и (или) испорченные запасы, которые выявлены во время оприходования и произошли при их транспортировке, оцениваются исходя из первоначальной стоимости единицы приобретенных запасов (в соответствии с Порядком ведения учета прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров (кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов), материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числе МБП на складах), утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 14.06.1998 г. № 124 и методическими рекомендациями по его применению). Первоначальная стоимость единицы приобретенных запасов, по которой они отражаются в бухгалтерском учете, определяется делением фактических расходов, связанных с приобретением однородных запасов, которые поступили одной партией, на общее количество приобретенных запасов.

Запасы, приобретенные за иностранную валюту, оцениваются в валюте отчетности с применением валютного кур­са на дату осуществления операций (дата признания активов). Если оплата запасов в иностранной валюте предшествует; их поступлению, то оценка запасов на дату их оприходования осуществляется в валюте отчетности с применением валют­ного курса на дату перечисления иностранной валюты.

Запасы, которые поступили от поставщика и не соот­ветствуют критериям признания актива в связи с несоответ­ствием стандартам, условиям соглашений, техническим ус­ловиям и т.п., отражаются на забалансовых счетах до согла­сования цены с поставщиком по справедливой стоимости или цене, указанной в документах поставщика.

Первоначальной стоимостью запасов, изготовляемых собственными силами предприятия, признается их произ­водственная себестоимость. Формирование производствен­ной себестоимости таких запасов осуществляется в порядке, предусмотренном П(С)БУ 16 "Расходы". В случае, если на момент оприходования запасов не­возможно достоверно определить их первоначальную стоимость, они могут оцениваться и отражаться в бухгалтерс­ком учете по справедливой стоимости с последующей корректировкой до себестоимости.

Первоначальной стоимостью запасов, полученных как взнос в уставный (паевой) капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость, которая определяется в соответствие с П(С)БУ 19 "Объединение предприятий".

При определении справедливой стоимости запасов пред­приятие может использовать данные о:

а) последней рыночной цене операций с соответствующими запасами (при условии отсутствия существенных; отрицатель­ных изменений в технологической, рыночной или правовой среде, в которой действует предприятие);

б) рыночных ценах на подобные активы, скорректированных с учетом индивидуальных характеристик, особенностей или степени незавершенного производства, для которого определяется справедливая стоимость;

в) дополнительных показателях, характеризующих уровень цен на запасы.

Первоначальной стоимостью запасов, полученных предприятием безвозмездно, признается их справедливая стоимость с учетом фактически понесенных расходов.

Первоначальная стоимость запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, равна балансовой стоимости переданных запасов (или запасов, подлежащих передаче). Если балансовая стоимость переданных запасов (или запасов, подлежащих передаче) превышает их справед­ливую стоимость, то первоначальной стоимостью получен­ных запасов является их справедливая стоимость с включением разницы в расходы отчетного периода.

Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, признается справедливая стоимость полученных запасов.

Независимо от формы расчетов за приобретен­ные запасы, в их первоначальную стоимость не включаются:

– проценты за пользование займами (в том числе и за коммерческий кредит поставщиков);

– расходы на сбыт;

– общехозяйственные расходы и другие подоб­ные расходы, непосредственно не связанные с приобретением и доставкой запасов и при­ведением их в состояние, в котором они пригодны для использования в запланирован­ных целях.

Запасы, полученные в процессе ремонта и улучше­ния (модернизации, достройки, реконструкции и т.п., ликви­дации основных средств), оприходуются по чистой стоимости реализации или в оценке возможного их использования, которая может быть определена исходя из стоимости подобных запасов при наличии их на балансе предприятия с уче­том степени их пригодности к эксплуатации. Расходы на ремонт полученных материальных ценностей, которые будут использоваться как запасные части, расходы, непосредственно связанные с приведением этих запасов в состояние, в котором они пригодны для использования в запланирован­ных целях (расходы на доработку и повышение качествен­ных и технических характеристик запасов), включаются в их первоначальную стоимость.

Первоначальная стоимость запасов, поступивших на склад от забракованных изделий и обратных отходов произ­водства, ликвидации основных средств, определяется по чи­стой стоимости реализации, если такие запасы предназна­чены для реализации, или в оценке их возможного исполь­зования. Обратные отходы производства – это остатки сырья, ма­териалов, полуфабрикатов и других видов материальных ценностей, которые образовались в процессе производства продукции (работ, услуг), утратили полностью или частично потребительские свойства начального материала (химичес­кие и физические) и в связи с этим используются с повышен­ными расходами (снижением выхода продукции) или совсем не используются по прямому назначению. Примерами отхо­дов производства могут быть стружка, обрубки металла, об­резки ткани и т.п.

Отходы, реализация и (или) использование которых в про­изводственном процессе не предусматривается, активом не признаются. Расходы на утилизацию этих отходов включа­ются в другие операционные расходы.

Выявленные в процессе инвентаризации излишки запасов приходуются по чистой стоимости реализации за­пасов, если они реализуются, или в оценке возможного ис­пользования запасов, если они используются на самом предприятии.

Различие в составе первоначальной стоимости поступивших запасов в зависимости от источников поступления отражено в табл. 1.

Сейчас в отечественной практике четко различают стоимость приобретения запасов и стоимость, по которой эти запасы списываются в производство. Но зачисление запасов на баланс предприятия должно производиться по первоначальной стоимости, которая зависит от условий их получения.

В бухгалтерском учете запасы на дату баланса отражаются по на­именьшей из двух оценок: первоначальной стоимо­сти (себестоимости) или чистой стоимости реали­зации.

Термин " чистая стоимость реализации " дан в П(С)БУ 9 – это ожидаемая цена реализа­ции запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию. Чистая стоимость реализации, как и первона­чальная, определяется по каждой единице запасов.

Первоначальная стоимость

запасов в бухгалтерском учете

Таблица 1.

Способ поступления	Состав первоначальной стоимости	Пункт П(с)БУ 9
Приобретены за денежные средства	Суммы, уплаченные по договору поставщику (продавцу), за минусом косвенных налогов. А также: – суммы ввозной пошлины; – суммы косвенных налогов, уплаченных в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются предприятию; – ТЗР (транспортно-заготовительные расходы); – расходы на заготовку запасов, оплата тарифов (фрахта) за погрузо-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая расходы на страхование рисков транспортировки запасов; – прочие расходы, связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. К таким расходам, в частности, относят прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно-технических характеристик запасов	п. 9
Изготовлены на предприятии	Производственная себестоимость, определяемая согласно П(С)БУ 16	п. 10
Получены как взнос в уставный капитал	Согласованная с учредителями (участниками) справедливая стоимость запасов с учетом расходов, предусмотренных п. 9 П(С)БУ 9	п. 11
Получены в обмен на подобный объект	Балансовая стоимость переданных запасов. Если она превышает их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разницу включают в расходы отчетного периода	п. 13
Получены в обмен на неподобный объект	Справедливая стоимость запасов	п. 13
Получены бесплатно	Справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных п.9 П(С)БУ9	п. 12

Запасы отражаются по чистой стоимости реализации, если на дату баланса их цена уменьшилась, или они испорчены, устарели, или другим образом утратили первоначально ожидаемую экономическую выгоду. Чистая стоимость реализации определяется по каждой единице запасов вычитанием из ожидаемой цены продажи ожидаемых расходов на завершение производства и сбыт.

Сумма превышения первичной стоимости над суммой запасов по чистой стоимости реализации списывается на расходы отчетного периода. Суммы недостач и потерь от порчи ценностей до принятия решения о конкретных виновных лицах отражаются на счетах забалансового учета. После установления лиц, которые должны возместить потери, подлежащая к возмещению сумма зачисляется в состав дебиторской задолженности.

Если чистая стоимость реализации запасов, которые ранее были уценены и являются активами на дату баланса, в дальнейшем увеличивается, то на сумму увеличения чистой стоимости реализации, но не более суммы предыдущего уменьшения, сторнируется запись о предыдущем уменьшении стоимости этих запасов.

Например, предприятие с 01.12.2006 г. по 31.12.2006 г. при составлении финансовой от­четности использовало официальную информацию о том, что чистая стои­мость определенного материала, числящегося на балансе, составляет 65000 грн., а на балансе по состоянию на 31.05.2006 г. себе­стоимость этого материала составляла 70000 грн. В балансе на 30.06.2006 г. "новая" стоимость материала составила 65000 грн., а убыток от его переоценки – 5000 грн.

Далее, используя эти же источники информа­ции, предприятие определило по состоянию 30.09.2006 г. чистую стоимость реализации материала в сумме 63000 грн. Т.к. сумма чистой стоимости реализации материала меньше его себестоимости (70000 грн.), то ее следует при­знать как новую балансовую стоимость запасов. Следовательно, необходимо частично сторнировать предыдущую уценку на сумму 2000 грн. (65000 – 63000 грн.).

По данным источника информации, чистая стоимость реализации материала по состоянию на 31.12.2006 г. составила 75000 грн., т.е. она выше себестоимости материала (70000 грн.) Поэтому необходимо сторнировать сумму уценки еще на 5000 грн., чтобы по балансу числилась меньшая из двух стоимостей. Эти расчеты представлены в табл. 2.

Определение чистой стоимости реализации

Таблица 2.

Дата	Показатель, грн.	Чистая стоимость реализации, грн.	Убытки от обесценивания запасов, грн.
31.05.2006 г.	Себестоимость – 70000
30.06.2006 г.	Балансовая стоимость – 65000		65000 – 70000 = - 5000
30.09.2006 г.	Балансовая стоимость – 63000		65000 – 63000 = + 2000
31.12.2006 г.	Балансовая стоимость, равная себестоимости, – 70000		75000 – 70000 = + 5000
		(так как себестоимость меньше чистой стоимости реализации)

Дата добавления: 2015-05-08