Бухгалтерский учет кредитных ресурсов

В соответствии со ст. 819 ГК РФ кредитный договор - это соглашение, по которому банк (или иная кредитная организация) обязуется предоставить деньги (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик, в свою очередь, обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить на нее проценты. Хотя кредит и является самостоятельной разновидностью заемных отношений, но его правовое регулирование осуществляется не только на основе норм параграфа 2 "Кредит" гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ, но и норм о договоре займа. Конечно, эти нормы применяются только в части, не противоречащей сущности кредитного договора, как сказано в п. 2 ст. 819 ГК РФ. Дело в том, что кредитный договор содержит такие серьезные отличия от договора займа, что перепутать одно с другим достаточно сложно.

Различия между кредитом и займом находятся в их правовой природе, по составу участников, по предмету самого договора и по его форме.

Кредитный договор по своей правовой природе является консенсуальным, двусторонне-обязывающим и возмездным договором. Поясним. Консенсуальным договором признается договор, для заключения которого достаточно достижения соглашения о заключении договора. Из-за этого в отличие от договора займа кредитный договор признается заключенным не с момента передачи денег заемщику, а с момента достижения сторонами соглашения по всем существенным условиям, закрепленного в требуемой законом форме. Для получателя кредита это очень важно. Ведь он имеет хотя бы потенциальную возможность заставить кредитора выдать кредит, что в случае договора займа невозможно в принципе. Но учтите, что сам кредит считается предоставленным только в момент вручения заемщику денег - либо наличным, либо безналичным путем. Есть еще один вариант.

Кредит также будет считаться предоставленным, если деньги были перечислены не непосредственно самому заемщику, а по его указанию третьему лицу.

С составом участников кредитного договора тоже не все так просто. Предоставить кредит имеет право только банк или другая кредитная организация, у которой есть соответствующая лицензия Банка России на совершение таких операций.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" небанковская кредитная организация - это кредитная организация, имеющая право осуществлять отдельные банковские операции, предусмотренные данным Законом. Допустимые сочетания банковских операций для небанковских кредитных организаций устанавливаются Банком России.

Кроме того, к небанковской кредитной организации относится кредитная организация, имеющая право на осуществление переводов денежных средств без открытия банковских счетов и связанных с ними иных банковских операций. В качестве заемщика может выступать любое лицо - физическое или юридическое.

Предметом кредитного договора могут быть исключительно деньги. Они могут быть предоставлены как в наличной, так и в безналичной форме, как в рублях, так и в иностранной валюте.

В то же время Положением о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения), утвержденным Банком России 31.08.1998 N 54-П (далее - Положение N 54-П), установлен ряд ограничений. В п. 2 Положения N 54-П сказано, что юридические лица могут получить кредит только безналичным путем, физические лица - как им будет угодно (и наличными, и безналичными деньгами), а кредит в иностранной валюте и юридическим, и физическим лицам предоставляется только в безналичном порядке.

Кредитный договор в соответствии со ст. 820 ГК РФ может иметь только письменную форму. Ее несоблюдение влечет недействительность такого договора: он считается ничтожным.

В отличие от договора займа кредитный договор является двусторонне-обязывающим, поэтому оба участника кредитного договора имеют свои права и свои обязанности. Обязанность кредитора - предоставить деньги в размере и в сроки, оговоренные договором:

- единоразово;

- по частям;

- в виде кредитной линии.

Правом кредитора является возможность требовать от заемщика погашения кредита в срок и в порядке, которые предусмотрены договором.

Обязанность заемщика - возвратить деньги и уплатить начисленные проценты за их использование. Его правом является возможность требовать предоставления денег, если кредитный договор уже был заключен.

Иногда кредитный договор заключается в пользу третьего лица. Деньги перечисляются третьему лицу, а должником становится лицо, заключившее договор. Оно и отвечает за должное исполнение договора. Обычно в договоре указывается конкретное лицо, которому нужно перечислить деньги.

Согласно п. 2 Положения N 54-П кредит может предоставляться следующими способами:

- путем разового зачисления денег на банковский счет заемщика или выдачи наличных денег физическому лицу;

- путем открытия кредитной линии;

- путем кредитования банком банковского счета клиента при недостаточности или отсутствии на нем денег, если соответствующее условие предусмотрено договором банковского счета;

- иными способами, не противоречащими законодательству.

Под кредитной линией понимается соглашение, на основании которого заемщик приобретает право на получение и использование денег в течение обусловленного срока. Кредитная линия имеет два варианта предоставления. В первом случае общая сумма предоставленных заемщику денег в течение действия договора не может превышать определенный лимит. Во втором случае лимит устанавливается не на общую сумму кредита, а только на единовременную задолженность.

Как уже говорилось, к кредитному договору необходимо применять некоторые нормы законодательства о договоре займа, если только они не противоречат сущности кредитного договора.

К таким нормам относятся положения следующих статей:

- о процентах - ст. 809 ГК РФ;

- об обязанности заемщика возвратить сумму займа в срок и в порядке, которые определены в договоре, - ст. 810 ГК РФ;

- о последствиях нарушения заемщиком договора займа - ст. 811 ГК РФ;

- о последствиях утраты обеспечения обязательств заемщика - ст. 813 ГК РФ;

- о целевых займах - ст. 814 ГК РФ;

- о досрочном расторжении договора займа - ст. 811 ГК РФ;

- о досрочном исполнении заемщиком договора займа - ст. 810 ГК РФ.

В соответствии с положениями ст. 821 ГК РФ и кредитор, и заемщик имеют право в одностороннем порядке отказаться от исполнения договора. Кредитор вправе отказаться от исполнения договора в следующих случаях:

- имеются обстоятельства, свидетельствующие о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок (обнаружившаяся неплатежеспособность или ее существенное понижение, невыполнение заемщиком обязанностей по обеспечению возврата суммы кредита);

- заемщик нарушает условия использования целевого кредита, который предоставляется по частям;

- в иных случаях по договоренности сторон (такая возможность должна быть зафиксирована в договоре).

Заемщику же для отказа от исполнения договора не требуется вообще никаких оснований. Правда, отказ потенциального заемщика возможен только до момента предоставления кредита. Заемщик обязан уведомить о своем отказе кредитора до срока предоставления кредита в письменном виде.

В то же время кредитор может подстраховаться и включить в кредитный договор условие о невозможности отказа в одностороннем порядке от исполнения договора заемщиком.

Методика расчета процентов по кредиту регулируется Положением о порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета, утвержденным Банком России 26.06.1998 N 39-П.

Этим Положением предусмотрены четыре способа начисления процентов:

- по формуле простых процентов;

- по формуле сложных процентов;

- с использованием фиксированной процентной ставки;

- с использованием плавающей процентной ставки.

На практике чаще всего используется способ начисления простых процентов с использованием фиксированной процентной ставки. Он также применяется, если в кредитном договоре не указан способ начисления процентов.

Для расчета суммы процентов учитываются фактическое количество дней пользования кредитом, сумма кредита, ставка процента и число календарных дней в году.

В общем и целом бухгалтерский и налоговый учет кредитов у заемщика полностью аналогичен такому учету по привлеченным займам. Исходя из этого мы не будем повторяться и заново описывать то, что мы уже рассмотрели в разделе, посвященном займу.

Поэтому в этой части книги мы разберемся с двумя особыми возможностями получения кредита, которых в случае получения займа просто нет. Это кредитная линия и овердрафт.

Кредитная линия - это юридически оформленное обязательство банка перед заемщиком предоставлять ему в течение определенного периода кредиты в пределах согласованного лимита.

Когда это может быть выгодно? Это может быть выгодно, если предприятие оплачивает по частям дорогостоящую покупку, а собственных денег на оплату не хватает. Или, как чаще всего и бывает, организация оплачивает услуги подрядчиков, которые могут последовательно выполнять разные этапы строительных работ и каждый этап оплачивается отдельно после его завершения и приемки.

Предоставление денег в рамках кредитной линии производится после заключения кредитного договора, имеющего свои особенности.

Во-первых, деньги предоставляются несколькими траншами, не превышающими указанного в кредитном договоре лимита задолженности, и по мере необходимости, определяемой самим заемщиком.

Во-вторых, как правило, стороны договора помимо условия о процентах, которые уплачиваются за фактически предоставленный кредит, согласовывают условие об уплате заемщиком особого вознаграждения банку за кредитование на условиях кредитной линии. Данное вознаграждение - это плата не за пользование кредитом (который пока еще даже и не предоставлен), а за обязательство банка выдать его по первому требованию заемщика. Дело в том, что после заключения соответствующего договора банк должен держать наготове необходимую сумму денег в течение срока действия кредитной линии. Затраты на обслуживание лимита кредитования как раз и покрываются за счет рассматриваемого вознаграждения.

Есть несколько вариантов расчета суммы вознаграждения за открытие кредитной линии:

- оно может исчисляться в процентах от общего лимита выдачи кредита и удерживаться единовременно;

- может быть увеличен размер платы за пользование заемными средствами (повышенные проценты);

- вознаграждение может быть установлено от общей суммы непогашенных кредитов, полученных организацией в рамках кредитной линии.

Как такие затраты учесть в налоговом учете?

Налоговый учет затрат, связанных с получением кредита, напрямую зависит от цели его использования. Если полученные деньги будут направлены на финансирование операций, связанных с производством и реализацией, например на покупку товара или приобретение основных средств, то такие расходы подпадают под действие пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Другими словами, затраты на оплату услуг банка по такому кредитному договору налогоплательщик имеет право включить в прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Редко, но бывает, что полученный кредит используется на цели, не связанные с основной деятельностью предприятия. Так, одна фирма может получить кредит, чтобы предоставить заем другой фирме. Тогда дополнительные затраты, связанные с привлечением такого кредита, относятся к внереализационным расходам. Они должны учитываться в налоговом учете на основании положений пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Пример 36. ООО "Король Лир" оформило в банке кредитную линию на период с 1 марта по 1 августа 2012 г. Плата за ее открытие составляет 60 000 руб. Эту сумму банк удержал с общества сразу после оформления кредитного договора. Кредит предназначен для оплаты поставок сырья и материалов.

Налогоплательщик уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль ежеквартально.

Таким образом, в I квартале 2012 г. общество может учесть в налоговых расходах в составе прочих расходов только 12 000 руб. (60 000 руб.: 5 мес. x 1 мес.). В I полугодии 2012 г. - 48 000 руб. (60 000 руб.: 5 мес. x 4 мес.). И только по итогам девяти месяцев можно учесть всю сумму фиксированного платежа за открытие кредитной линии.

В то же время, по мнению автора, разовый фиксированный платеж за открытие кредитной линии в бухгалтерском учете следует полностью признавать в том периоде, когда он имел место. Из-за этого, конечно, в учете заемщика появятся отложенные налоговые активы.

Оставим пока плату за открытие линии и перейдем к начислению процентов.

Бухгалтерский учет процентов по кредитной линии осуществляется в соответствии с ПБУ 15/2008, как и по всем прочим кредитам.

Начисление процентов по полученным кредитам компания обязана производить в соответствии с порядком, установленным в кредитном договоре. В гражданском законодательстве есть указания и на случай отсутствия в договоре порядка уплаты процентов. В такой ситуации п. 2 ст. 809 ГК РФ предусматривает ежемесячную уплату процентов до дня возврата кредита.

Напомним, что проценты по кредиту, взятому на приобретение инвестиционного актива, начисленные до принятия этого актива к бухгалтерскому учету, включаются в его первоначальную стоимость. После принятия инвестиционного актива к бухгалтерскому учету дальнейшее начисление процентов относится к прочим расходам.

Что касается налогового учета начисленных процентов, то расходы на оплату услуг банков (в том числе и процентов за кредит) относятся к прочим расходам налогоплательщика, если такие расходы связаны с производством или реализацией, на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Во всех остальных случаях в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на услуги банков относятся к внереализационным расходам. При этом совершение таких расходов должно быть экономически оправданно.

Напомним и об ограничении суммы процентов по кредиту для целей налогового учета. Сверхнормативные проценты не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно положениям ст. 269 НК РФ налогоплательщик имеет право выбрать один из двух методов определения лимита.

В первом случае предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% по долговым обязательствам в иностранной валюте. Но в 2012 г. указанный выше коэффициент равен 1,8, а процент для долговых обязательств в иностранной валюте ограничен ставкой рефинансирования Банка России, умноженной на 0,8.

Во втором случае начисленные проценты могут уменьшить налогооблагаемую прибыль предприятия, если эти проценты начислены по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (или месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли), на сопоставимых условиях.

Важно: вне зависимости от того, на какие цели потрачен кредит, проценты по нему в налоговом учете всегда относятся к текущим расходам. Другими словами, ни в стоимость приобретаемых ценностей, работ или услуг, ни в стоимость инвестиционного актива они не включаются.

Пример 37. Банк "Инком" открыл 25 апреля 2012 г. для ООО "Комтех" кредитную линию с лимитом задолженности в 5 000 000 руб. под 10% годовых сроком на три года под реконструкцию цеха. Уплата процентов осуществляется ежемесячно. За открытие кредитной линии уплачивается разовая комиссия банку в сумме 50 000 руб.

Реконструкцию цеха последовательно осуществляют три подрядчика. Соответственно, заемщик привлекает кредит в момент необходимости оплаты выполненной работы очередному подрядчику.

Первая выплата произведена 4 сентября 2012 г. в сумме 2 200 000 руб.

Вторая - 24 мая 2013 г. на сумму 1 000 000 руб.

Третья - 22 ноября 2013 г. на сумму 1 100 000 руб.

Кредит и проценты по нему погашены 27 марта 2014 г.

В бухгалтерском учете предприятия все эти события отражаются следующим образом.

Апрель 2012 г.:

Дебет 76 Кредит 51

- 50 000 руб. - перечислена разовая комиссия банку за открытие кредитной линии;

Дебет 08 Кредит 76

- 50 000 руб. - разовая комиссия банка отнесена на увеличение стоимости реконструкции.

В налоговом учете в этом месяце на расходы будет отнесена часть разового платежа за открытие линии в размере 1389 руб. (50 000 руб.: 36 мес.). Из-за этого образуется отложенное налоговое обязательство;

Дебет 68, субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль", Кредит 77

- 46 руб. (1389 руб.: 30 дн. x 5 дн. x 20%) - отражено отложенное налоговое обязательство за апрель 2012.

<...>

Сентябрь 2012 г.:

Дебет 51 Кредит 67

- 2 200 000 руб. - получен первый транш в рамках открытой кредитной линии для оплаты завершенной первым подрядчиком работы;

Дебет 08 Кредит 67

- 15 628 руб. (2 200 000 руб. x 10%: 366 дн. x 26 дн.) - начислены проценты по кредиту за сентябрь 2012 г.;

Дебет 68, субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль", Кредит 77

- 278 руб. (1389 руб. x 20%) - отражено отложенное налоговое обязательство за сентябрь 2012 г.

<...>

Май 2013 г.:

Дебет 51 Кредит 67

- 1 000 000 руб. - получен второй транш в рамках открытой кредитной линии для оплаты завершенной вторым подрядчиком работы;

Дебет 08 Кредит 67

- 6137 руб. [(2 200 000 руб. + 1 000 000 руб.) x 10%: 365 дн. x 7 дн.] - начислены проценты по кредиту за май 2013 г.;

Дебет 68, субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль", Кредит 77

- 278 руб. (1389 руб. x 20%) - отражено отложенное налоговое обязательство за май 2013 г.

<...>

Ноябрь 2013 г.:

Дебет 51 Кредит 67

- 1 100 000 руб. - получен третий транш в рамках открытой кредитной линии для оплаты завершенной третьим подрядчиком работы;

Дебет 08 Кредит 67

- 9425 руб. [(2 200 000 руб. + 1 000 000 руб. + 1 100 000 руб.) x 10%: 365 дн. x 8 дн.] - начислены проценты по кредиту за ноябрь 2013 г.;

Дебет 68, субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль", Кредит 77

- 278 руб. (1389 руб. x 20%) - отражено отложенное налоговое обязательство за ноябрь 2013 г.

<...>

Март 2014 г.:

Дебет 67 Кредит 51

- 4 300 000 руб. - погашена основная сумма кредита;

Дебет 67 Кредит 51

- 437 561 руб. (2 200 000 руб. x 10%: 365 дн. x 262 дн. + 3 200 000 руб. x 10%: 365 дн. x 151 дн. + 4 300 000 руб. x 10%: 365 дн. x 125 дн.) - погашены начисленные по кредиту проценты;

Дебет 68, субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль", Кредит 77

- 242 руб. (1389 руб.: 31 дн. x 27 дн. x 20%) - отражено отложенное налоговое обязательство за март 2014 г.

Начиная с момента амортизации затрат на реконструкцию цеха отложенное налоговое обязательство будет погашаться, так как стоимость разовой комиссии банку будет относиться на расходы предприятия в бухгалтерском учете посредством амортизации.

В соответствии со ст. 850 ГК РФ овердрафтный кредит называется кредитованием счета. Данный кредит предоставляется банком, обслуживающим компанию, в соответствии с договором банковского счета клиента, если на этом счете недостаточно денег (как в рублях, так и в иностранной валюте) для осуществления какого-либо платежа. В такой ситуации банк кредитует счет клиента. Моментом предоставления кредита считается момент проведения платежа фактически за счет банка. Как правило, такой кредит выдается на несколько дней. По мере поступления денег на счет компании-заемщика банк погашает сумму кредита и проценты по нему.

Основой, определяющей права и обязанности банка и клиента по овердрафтному кредиту, как сказано в ст. 850 ГК РФ, являются правила о займе и кредите, если самим договором банковского счета не предусмотрено иное.

Исходя из этого возможность такого кредитования фиксируется в отдельном кредитном договоре (или в дополнительном письменном соглашении к договору банковского счета, которое также является одним из видов кредитного договора). В этом договоре отражаются:

- лимит овердрафтного кредитования (есть максимальная сумма, на которую может быть проведена операция клиента - она определяется исходя из фактических оборотов по расчетному или валютному счету);

- срок кредитования (он рассчитывается исходя из частоты поступления собственных средств клиента на его счет);

- величина процентов по кредиту (которая прямо зависит от установленного лимита и срока кредитования);

- комиссия банка (определяется по его собственному усмотрению).

Для подстраховки такого своеобразного вида кредитования банк может потребовать от потенциального заемщика залога его имущества, предоставления поручительства третьих лиц или их гарантий. В этом случае денежный лимит по овердрафтному кредиту и величина процентов будет прямо зависеть от стоимости предметов залога и суммы обязательств по договорам поручительства.

Операции по кредитованию счета банк проводит через открытый для заемщика ссудный счет. Инструкцией по применению Плана счетов определено, что при открытии специальных счетов в банках в российской валюте и иностранных валютах для учета движения денег следует использовать счет 55 "Специальные счета в банках".

Уже упомянутой ст. 850 ГК РФ установлено, что кредитование счета клиента начинается со дня перечисления денег по его платежу.

В договорах, заключаемых по овердрафтному кредиту, как правило, предусмотрено, что банк имеет право на безакцептное списание денег с расчетного счета заемщика до полного погашения кредита. Поэтому и погашение задолженности по овердрафтному кредиту происходит обычно в день поступления денег на расчетный счет заемщика.

Если согласно заключенному кредитному договору получение овердрафтного кредита предусмотрено в иностранной валюте, то и возвратить долг банку заемщик должен также в валюте. Из-за изменения курса иностранной валюты в учете заемщика будут постоянно образовываться курсовые разницы. В целях бухгалтерского учета эти разницы нужно учитывать в составе прочих доходов и расходов.

Как и во всех других случаях, проценты за предоставленный кредит и расходы по оплате услуг кредитных организаций включаются в состав прочих расходов и учитываются на счете 91. Их надо отражать в том периоде, когда они произведены. Исключением являются те расходы по обслуживанию кредита, которые включаются в стоимость инвестиционного актива.

Таким образом, если вдруг овердрафтный кредит будет использован для приобретения основных средств, требующих больших затрат на приобретение или строительство и не предназначенных для перепродажи, то затраты по получению и использованию кредита должны увеличить первоначальную стоимость таких активов.

Кроме процентов за пользование овердрафтным кредитом при кредитовании счета заемщику придется оплачивать еще и услуги банка, включающие комиссионное вознаграждение за выдачу кредита и вознаграждение за сопровождение кредитных средств.

Сумма комиссионного вознаграждения за выдачу кредита зависит от срока действия кредитного договора, лимита средств, которые могут быть предоставлены в кредит, и удерживается банком немедленно после подписания договора или соглашения.

Комиссия за услуги по сопровождению кредитных ресурсов удерживается банком в свою пользу ежемесячно. Она рассчитывается исходя из сумм ежедневных остатков задолженности компании банку.

Перейдем к налоговому учету.

Суммы процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе овердрафтным кредитам, включаются в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, на основании ст. 265 НК РФ.

Как обычно, для определения предельно возможного уровня расходов к вычету по овердрафтным кредитам можно использовать один из двух способов в соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ: средний уровень процентов или ставку рефинансирования Банка России.

Использование способа расчета среднего процента по сопоставимым долговым обязательствам возможно, если овердрафтные кредиты выданы в одинаковой валюте, на те же сроки и аналогичны по качеству обеспечения. Причем для определения долговых обязательств по овердрафтному кредиту на сопоставимых условиях следует использовать средства разных кредиторов. Однако есть еще один необходимый элемент сопоставимости - сопоставимый объем кредита. А вот здесь из-за особенностей овердрафтного кредитования соблюсти условия сопоставимости практически невозможно. Поэтому применение данного способа расчета среднего процента по сопоставимым долговым обязательствам на практике затруднено.

В этом случае, естественно, приходится применять способ расчета расходов, принимаемых к вычету для целей налогообложения по овердрафтным кредитам, по ставке рефинансирования Банка России, увеличенной на соответствующий коэффициент.

Внереализационные расходы для целей налогового учета следует увеличить на сумму отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки обязательств по овердрафтному кредиту в иностранной валюте.

Отрицательная курсовая разница по овердрафтному кредиту для целей налогообложения прибыли возникает тогда, когда производится дооценка обязательств, связанных с кредитом в иностранной валюте.

В состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по прибыли, можно включить также оплату услуг банка, связанных с договором овердрафтного кредитования: комиссионное вознаграждение за выдачу кредита и услуги по сопровождению кредитных ресурсов.

Пример 38. ООО "Кладенец" заключило с коммерческим банком "Николаевский" договор овердрафтного кредитования. Договор заключен 16 января 2012 г. На эту дату остаток денег на расчетном счете общества составлял 611 230 руб. Лимит овердрафтного кредитования согласно договору установлен в размере 1 000 000 руб. Процентная ставка по данному договору - 25% годовых. В учетной политике для целей налогообложения прибыли общества установлено, что предельная величина процентов, признаваемых в целях налогообложения прибыли, в 2012 г. равна ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза.

Комиссионное вознаграждение за выдачу овердрафтного кредита установлено в размере 0,5% лимита кредитования, что составило 5000 руб. (1 000 000 руб. x 0,5%). За сопровождение кредитных средств в январе 2012 г. банк списал с расчетного счета общества 200 руб.

В январе 2012 г. ООО "Кладенец" произвело следующие хозяйственные операции по расчетному счету:

- 17 января - перечислило деньги поставщикам сырья - 732 400 руб.;

- 24 января - получило деньги на выплату заработной платы работникам - 824 000 руб.;

- 30 января - получило выручку от продажи продукции - 1 438 000 руб.

Таким образом, срок пользования овердрафтным кредитом в сумме 121 170 руб. (732 400 руб. - 611 230 руб.) для расчетов с поставщиком сырья составил 13 дней, сумма процентов по нему - 1076 руб. (121 170 руб. x 25%: 366 дн. x 13 дн.). Срок пользования овердрафтным кредитом в сумме 824 000 руб. для выплаты зарплаты работникам фирмы составил шесть дней, сумма процентов по нему - 3377 руб. (824 000 руб. x 25%: 366 дн. x 6 дн.). Общая сумма процентов по овердрафтному кредиту за январь 2012 г. - 4453 руб. (1076 руб. + 3377 руб.).

В бухгалтерском учете общества необходимо сделать следующие проводки.

Январь 2012 г.:

Дебет 60 Кредит 51

- 611 230 руб. - оплата сырья за счет собственных средств общества;

Дебет 55 Кредит 66

- 121 170 руб. (732 400 руб. - 611 230 руб.) - зачисление на ссудный счет овердрафтного кредита;

Дебет 60 Кредит 55

- 121 170 руб. - оплата сырья за счет средств овердрафтного кредита;

Дебет 55 Кредит 66

- 824 000 руб. - зачисление на ссудный счет овердрафтного кредита на выплату зарплаты;

Дебет 50 Кредит 55

- 824 000 руб. - оприходованы в кассу деньги на выплату зарплаты;

Дебет 51 Кредит 66

- 1 438 000 руб. - зачислена на расчетный счет выручка от реализации;

Дебет 55 Кредит 51

- 945 170 руб. (121 170 руб. + 824 000 руб.) - перечислена часть полученной выручки в счет погашения овердрафтного кредита;

Дебет 66 Кредит 55

- 833 900 руб. - погашен овердрафтный кредит банка;

Дебет 91 Кредит 66

- 4453 руб. - начислены проценты по овердрафтному кредиту;

Дебет 66 Кредит 51

- 4453 руб. - погашены проценты по овердрафтному кредиту.

Однако в налоговом учете всю сумму начисленных процентов учесть будет нельзя. Ведь ставка рефинансирования Банка России равна 8%, и увеличенная в 1,8 раза она составляет 14,4%. А это меньше, чем установленные в договоре 25% годовых.

Таким образом, сумма "налоговых" процентов составит только 2565 руб. [(121 170 руб. x 14,4%: 366 дн. x 13 дн.) + (824 000 руб. x 14,4%: 366 дн. x 6 дн.)]. Образуется постоянное налоговое обязательство в размере 378 руб. [(4453 руб. - 2565 руб.) x 20%].

Проводки будут следующие:

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль",

- 378 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство;

Дебет 91 Кредит 76

- 5000 руб. - начислено комиссионное вознаграждение банку за выдачу овердрафтного кредита;

Дебет 76 Кредит 51

- 5000 руб. - уплачено комиссионное вознаграждение;

Дебет 91 Кредит 76

- 200 руб. - начислено комиссионное вознаграждение банку за сопровождение кредитных средств;

Дебет 76 Кредит 51

- 5000 руб. - уплачено комиссионное вознаграждение.

Дата добавления: 2014-01-03