Счета управленческого учета

В III разделе Плана счетов «Затраты на производство» выделены свободные коды счетов (счета 30-39), которые можно использовать для отражения операций в системе управленческого учета. Инструкцией по применению Плана счетов рекомендовано использование счетов 20-29 для группировки затрат по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг), а счета 30-39 — для учета затрат по элементам. Таким образом, информационная взаимосвязь между управленческим и финансовым учетом допускает возможность существования как интегрированного (однокругового), так и автономного (двухкругового) вариантов организации учета.
Целью создания интегрированной системы учета выступает сближение функций планирования, учета, анализа и других управленческих функций. Основным преимуществом такого подхода является наличие единой информационной базы. Иными словами, счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты на производство, ведутся в единой системе учета без обособления калькуляционных счетов в системе управленческого учета. В III разделе Плана счетов можно открыть следующие счета: 30 — «Материальные затраты»; 31- «Затраты на оплату труда»; 32 — «Отчисления на социальные нужды»; 33 — «Амортизация»; 34 — «Прочие затраты»; 37- «Отражение общих затрат». По дебету счета 30 — «Материальные затраты» — в корреспонденции со счетами 10 — «Материалы», 16 — «Отклонение в стоимости материалов», 60 — «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражается стоимость израсходованных на производство материалов, покупной энергии, выполненных сторонними организациями работ промышленного характера, материальной составляющей других расходов в корреспонденции с соответствующими счетами. К счету 30 открывают субсчеты по видам и направлениям материальных затрат.
По дебету счета 31 в корреспонденции со счетами 70 — «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 — «Резерв предстоящих расходов и платежей» — отражаются суммы начисленной заработной платы, включая премии и другие формы оплаты труда персонала организации. В дебет данного счета заносятся также начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и др. На этом счете необходимо вести субсчеты, характеризующие виды и направления начислений на оплату труда.
По дебету счета 32 — «Отчисления на социальные нужды» — в корреспонденции со счетом 69 — «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — отражаются суммы, начисленные для формирования пенсионного фонда и других аналогичных фондов социальной защиты. Если отчисления на социальные нужды приобретают форму социального налога, то счет 32 корреспондирует с кредитом счета 68 — «Расчеты по налогам и сборам». Предстоящие социальные выплаты, которые раньше осуществляли за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, по решению собственника или его представителей отражаются по дебету счета 32 в корреспонденции со счетом 96 -»Резервы предстоящих расходов». К счету 32 открываются субсчеты по видам отчислений на социальные нужды.
По дебету счета 33 — «Амортизация» в корреспонденции со счетами 02 -»Амортизация основных средств», 04 — «Нематериальные активы», 05 — «Амортизация нематериальных активов» — отражаются расходы организации на амортизацию, начисленные в соответствии с принятыми ею методами и нормами амортизации.
По дебету счета 34 — «Прочие затраты» в корреспонденции со счетами 60 — «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 — «Расчеты с подотчетными лицами», 76 — «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 79 — «Внутрихозяйственные расчеты» и другими счетами отражают расходы, которые не нашли отражения на других счетах по учету расходов по экономическим элементам, поскольку не относятся ни к одному из указанных элементов. В связи с тем, что расходы, отражаемые на данном счете, разнородны, представляется обязательным ведение субсчетов к счету 34.
Ежемесячно счета по учету элементов затрат заносят в дебет отражающего счета 37 — «Отражение общих затрат» — следующей записью:
Д сч.37 К сч.30,31,32,33,34.
Собранные на счете 37 суммы распределяют между калькуляционными счетами и записывают в дебет счетов 20 — «Основное производство», 23 — «Вспомогательное производство», 25 — «Общепроизводственные расходы», 26 — «Общехозяйственные расходы», 29 — «Обслуживающие производства и хозяйства», а также в дебет счета 44 — «Расходы на продажу».
Интегрированный вариант построения системы управленческого учета на предприятиях позволит решить следующие задачи:
— обеспечение единого подхода к измерению и оценке затрат и результатов в прошлом, отраженных в финансовом учете, и в будущем, формируемых в системе управленческого учета;
— создание единой информационной системы учета, анализа и планирования;
— обеспечение согласованности временных регламентов подготовки чисто бухгалтерских отчетов с требованиями регламента планирования, контроля и анализа;
— разработка аналитического плана счетов учета, позволяющего формировать отчеты по исполнению планов по различным участкам деятельности.
Такой вариант в большей степени подходит для сравнительно небольших организаций, где ограничены возможности контроля затрат и не допускаются различные оценки.
Двухкруговая (автономная) система должна найти отражение на предприятиях, которые нуждаются в детализированной информации о затратах в калькуляционном разрезе, по структурным подразделениям и иным параметрам. При варианте автономии счета 20-29 выделяются в самодостаточную систему счетов управленческого учета. К имеющимся счетам добавляется специальный отражающий счет 27 — «Распределение общих затрат», зеркально противоположный счету 37 — «Отражение общих затрат». Суть данного варианта состоит в том, что расходы по обычным видам деятельности, так же, как и при применении первого варианта группируют на счетах 30-34 в разрезе элементов. Ежемесячно эти счеты закрывают в дебет счета 37. Одновременно те же суммы расходов записывают по кредиту другого отражающего счета 27 — «Распределение общих затрат» в корреспонденции со счетами 20, 23, 25, 26, 29.
На счетах 20, 23, 29 отражают прямые затраты на производство в аналитическом разрезе по местам их возникновения, что обеспечивает контроль за отклонениями от установленных норм.
На счете 25 группируют производственные накладные расходы по сметам производственных подразделений (филиалов, цехов, участков) и производится контроль отклонений фактических расходов по статьям смет.
На счете 26 производится группировка общих управленческих накладных расходов для контроля соблюдения смет по филиалам и управленческим подразделениям. Счета 25 и 26 ежемесячно закрывают, списывая собранные на них суммы в дебет счетов 20, 23, 29, на которых обеспечивается возможность калькулирования сокращенной и полной производственной себестоимости продукции (работ, услуг).
В конце периода калькулируемые расходы на этих счетах закрывают следующей записью:
Д сч. 27 К сч. 20, 23, 29.
Вариант автономии обеспечивает возможность получения систематизированной информации для управления текущими расходами и себестоимостью.
Основная цель классификации затрат в современных условиях должна сводиться к стремлению обеспечить системы управления данными о расходах организации в объеме, необходимом и достаточном для выработки и принятия адекватных управленческих решений. Сегодня каждое предприятие вправе самостоятельно решать вопрос о том, по каким статьям классифицировать затраты. При этом следует иметь в виду, что детализация затрат зависит от экономической целесообразности и желания руководства решать определенные задачи. Например, нельзя получить существенную выгоду от статьи затрат, занимающей менее, например пяти процентов от общей величины затрат. В фокусе внимания руководителя должны находиться те затраты, которые занимают значительный удельный вес в общих затратах, и сохраняющие свой уровень в динамике. Управленческий учет затрат на производство предусматривает различные подходы к группировке затрат. Современное предприятие как на западе, так и в российской практике стремится классифицировать затраты исходя из целей управления и их учета по соответствующим направлениям.
Первое направление связано с реализацией традиционной задачи учета, суть которой заключается в полном и достоверном отражении фактических расходов и необходимости осуществления контроля использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Информация о затратах данного направления является содержанием и основой функциональной и технологической моделей управленческого учета. К первому направлению учета затрат относятся: прямые и косвенные; основные и накладные; производственные затраты и затраты отчетного периода; одноэлементные и комплексные; текущие расходы, расходы будущего периода и предстоящие расходы.
Второе направление классификации затрат основано на том, что в условиях рынка предприятию необходимо не только учитывать, но и анализировать уже имеющиеся затраты, на их основе прогнозировать будущий уровень затрат, их динамику, а также оценивать затраты, возникающие в результате принятого альтернативного решения. Данное направление показывает, что управленческий учет имеет дело в основном с группами решений, выделяемых в зависимости от характера проблем и методов их разрешения. Например, в соответствии с целями, многими авторами выделены тактические, оперативные и стратегические управленческие решения. Стратегические решения определяют долгосрочную перспективу организации и оказывают большое влияние на ее будущее финансовое положение. Эти решения являются основой для принятия тактических и оперативных решений. Главное их отличие от стратегических заключается в том, что они основываются на результатах анализа экономической обстановки сегодняшнего дня и оценке материальных, человеческих и финансовых ресурсов, которыми располагает организация в настоящее время. Эти ресурсы в значительной степени определяются качеством принятых долгосрочных решений. Ко второму направлению относятся такие затраты, как: переменные и постоянные; вмененные; дифференциальные; безвозвратные; инкрементные; маржинальные и релевантные.
Третье направление классификации затрат связано с необходимостью осуществления процесса контроля и регулирования. Данное направление основано на определении и анализе взаимосвязи затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование соответствующих средств. К этому направлению относятся следующие затраты: эффективные и неэффективные; в пределах норм и по отклонениям от них; контролируемые и неконтролируемые.
При решении вопроса о классификации затрат по тому или иному признаку, на наш взгляд, следует учитывать:
— особенности структуры производства, системы управления, техники и технологии и конкретные условия хозяйствования;
— отечественное учетное наследие в части организации учета производственных затрат;
— последние достижения в сфере информационных технологий;
— новую учетную методологию, создающую условия для внедрения в хозяйственную практику предприятий таких методов учета затрат, как директ-костинг, функциональный метод, система «Точно в срок» и другие;
— внутренние особенности деятельности и воздействие факторов внешней среды, что позволит предприятиям разрабатывать и применять новые классы затрат, обслуживая тем самым нужды анализа, планирования и контроля.

Классификация счетов бухгалтерского учета

Отражение многообразных хозяйственных операций с целью их группировки и контроля осуществляется на большом количестве счетов. Важным условием правильного применения счетов бухгалтерского учета является их классификация. Она может осуществляться по экономически однородным объектам учета, целям и способам отражения этих объектов на счетах. В бухгалтерском учете выделяют три наиболее существенных признака группировки счетов: экономическое содержание, назначение и структура, отношение к балансу. В основу первой группировки положено экономическое содержание объектов бухгалтерского учета, отражаемых на счетах. Она показывает принадлежность счетов по экономической однородности к хозяйственным средствам, источникам их образования и хозяйственным процессам. 1. По экономическому содержанию объектов учета счета делятся на три группы:  счета для учета хозяйственных средств (имущества);  счета для учета источников хозяйственных средств;  счета для учета хозяйственных процессов. 1.1. Счета для учета хозяйственных средств подразделяются на четыре группы:  счета для учета основных средств;  счета для учета нематериальных активов;  счета для учета оборотных средств;  счета для учета долгосрочных финансовых инвестиций. 1.2. Счета для учета источников хозяйственных средств подразделяются на две группы  счета для учета источников собственных средств (собственного капитала);  счета для учета источников заемных (привлеченных) средств (обязательств). 1.3. Счета для учета хозяйственных процессов подразделяются на три подгруппы:  счета для учета процесса снабжения;  счета для учета процесса производства;  счета для учета процесса продажи готовой продукции. Счета для учета хозяйственных процессов предназначены для учета затрат (расходов) по снабжению, производству и реализации продукции. Схема классификации счетов бухгалтерского учета по назначению и структуре

2. Классификация счетов по назначению и структуре предусматривает подразделение счетов в зависимости от их непосредственной функции в учетном процессе и отражение на них тех или иных результатов. Она показывает, каково строение счетов, для получения каких показателей они используются, как получить эти показатели.

По назначению и структуре счета делят на пять групп:

 основные;

 регулирующие;

 операционные;

 отчетно-распределительные;

 финансово-результативные.

2.1. Основные счета применяют для учета наличия и движения хозяйственных средств и их источников. К ним относятся материальные, нематериальные, денежные, счета учета капитала, ссудные счета.

2.1.1. Денежные счета отражают операции по приходу, расходу и перечислению денежных средств. К ним относятся счета: 50 «Касса»,
51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути».

Схема основного денежного счета

Дебет	Кредит
Сальдо – наличие денежных средств
Оборот – поступление денежных средств	Оборот – выбытие денежных средств

2.1.2. Нематериальные счета предназначены для отражения ценностей, которые, как правило, не имеют физически осязаемой ценности (права на использование, патенты, торговые марки, товарные знаки и т.д.). К этой группе относится счет 04 «Нематериальные активы».

Схема основного нематериального счета

Дебет	Кредит
Сальдо – наличие неосязаемых ценностей
Оборот – поступление неосязаемых ценностей	Оборот – выбытие неосязаемых ценностей

2.1.3. Материальные счета предназначены для учета и контроля за движением материальных ценностей. На них отражают операции по поступлению и расходованию материальных ценностей. Особенностью этих счетов является то, что количественный учет по ним обязателен, за исключением розничной торговли. Наличие этих ценностей систематически проверяется путем инвентаризации.

К материальным относятся следующие счета: счет 01 «Основные средства», 03 «Доходы вложения в материальные ценности», 10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 45 «Товары отгруженные», 81 «Собственные акции».

Схема основного материального счета

Дебет	Кредит
Сальдо – наличие материальных ценностей
Оборот – поступление (приход) материальных ценностей	Оборот – выбытие (расход) материальных ценностей

Все материальные, нематериальные и денежные счета – активные. Дебетовое сальдо показывает остаток ценностей на начало или конец отчетного периода, оборот по дебету – поступление, а обороты по кредиту – выбытие ценностей.

Для аналитического учета по видам материальных ценностей используются натуральные и денежные измерители.

2.1.4. Счета для учета капитала предназначены для отражения операций по формированию и использованию различных видов капитала предприятия. К этим счетам относятся: 80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 86 «Целевое финансирование».

Все данные счета – пассивные. По кредиту этих счетов отражают операции по формированию капитала или его увеличению, по дебету – использование средств капитала или его уменьшение по другим причинам. Кредитовое сальдо показывает наличие капитала. Аналитический учет ведется в отдельности по каждому из видов капитала в денежном измерителе.

Схема основного фондового счета

Дебет	Кредит
	Сальдо – размер фонда
Оборот – уменьшение фонда	Оборот – увеличение фонда

2.1.5. Ссудные счета предназначены для отражения полученных погашенных кредитов и займов. К ним относятся счета:

66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Все они пассивные.

По ссудным счетам в кредит записывают полученные ссуды, а в дебет – перечисление средств в погашение ссуды, уменьшающие кредитные обязательства предприятия.

Схема основного ссудного счета

Дебет	Кредит
	Сальдо – размер задолженности по ссудам
Оборот – уменьшение задолженности по ссудам (кредитам, займам)	Оборот – увеличение задолженности по ссудам (кредитам, займам)

2.1.6. Расчетные счета используются для отражения расчетов организации с другими организациями и лицами. Расчетные счета отражают состояние дебиторской и кредиторской задолженности. Счета учета дебиторской задолженности являются активными, счета учета кредиторской задолженности являются пассивными. Счета, по которым задолженность может переходить из дебиторской в кредиторскую и обратно, являются активно-пассивными.

Дебетовое сальдо на этих счетах показывает размер дебиторской задолженности данному предприятию, оборот по дебету – увеличение, а по кредиту – уменьшение дебиторской задолженности.

Кредитовое сальдо показывает размер долга данного предприятия другим предприятиям или отдельным лицам. Оборот по кредиту показывает увеличение долга, по дебету – уменьшение.

В балансе дебетовое сальдо записывается в активе, кредитовое – в пассиве.

Схема основного активно-пассивного расчетного счета

Дебет	Кредит
Сальдо – размер дебиторской задолженности	Сальдо – размер кредиторской задолженности
Оборот – увеличение дебиторской и уменьшение кредиторской задолженности	Оборот – увеличение кредиторской и уменьшение дебиторской задолженности

Аналитический учет по всем расчетным счетам ведется в разрезе отдельных предприятий и лиц. Для увязки с синтетическим учетом обязательно составляют оборотные ведомости по аналитическим счетам.

Контроль за состоянием расчетов имеет большое значение для предприятия. Не взысканная своевременно дебиторская задолженность ведет к снижению платежеспособности предприятия, а задержка погашения кредиторской задолженности ухудшает финансовое состояние других предприятий. Поэтому дебиторская и кредиторская задолженности должны находиться под постоянным контролем.

2.2. Регулирующие счета предназначены для уточнения и регулирования оценки отдельных объектов имущества и его источников. Использование регулирующих счетов вызвано тем, что оценка имущества (хозяйственных средств) в текущем бухгалтерском учете не совпадает с его фактической стоимостью. В текущем учете применяется неизменная историческая оценка имущества, а его фактическая стоимость постоянно изменяется. Чтобы получить фактическую стоимость имущества или фактические размеры его источников, используются регулирующие счета, которые необходимы для уточнения оценки хозяйственных средств или их источников, для повышения аналитичности получаемой информации.

Регулирующие счета подразделяются на контрарные, дополнительные и контрарно-дополнительные.

2.2.1. Контрарные счета служат для определения действительной величины регулируемого объекта путем вычитания из его первоначальной оценки. Здесь участвуют два счета: основной и регулирующий. Основной счет выступает в качестве активного счета, а регулирующий – пассивного (противостоящий ему или контрактивный). Контрарный счет на сумму своего сальдо уменьшает сальдо основного активного счета. К таким счетам относятся 02 “Амортизация основных средств” к счету 01 "Основные средства", 05 "Амортизация нематериальных активов" к счету 04 "Нематериальные активы". Контрарные счета дают возможность не только определить остаточную стоимость основных средств, но сохранить без изменения показатель их первоначальной стоимости.

Схема контрарного счета

Регулируемый активный счет Дт Кт	Регулирующий контрактивный счет Дт Кт
Остаток А		Остаток Б


	А – Б = В,

где А – начальная оценка регулируемого счета;

Б – сумма регулирующей статьи, вычитаемая из начальной оценки;

В – действительная оценка регулируемой статьи.

Контрарные счета имеют две особенности:

Будучи соответственно поссивными и находясь в пассиве баланса, в действительности к ним отношения не имеют, т. к. связаны с той стороной баланса, в которой отражается основной или регулируемый счет;

Контрарные счета имеют особое экономическое значение: сальдо контрарного счета вычетается из суммы сальдо основного счета для получения реальной стоимостной величины объекта, учитываемого на основном счете. Поэтому сальдо контрарных счетов отражает лишь ту величину средств или источников, которая была в прошлом.

2.2.2. Дополнительные счета предназначаются для определения действительной величины регулируемого объекта путем прибавления к его первоначальной оценке регулирующей суммы. В зависимости от того, какой счет дополняют, они делятся на активные и пассивные.

К дополнительным активным счетам относится счет 16 “Отклонение в стоимости материалов”. Применение этого счета дает возможность учитывать транспортно-заготовительные расходы отдельно от материальных ценностей, к которым они относятся. Следовательно, суммы активного счета “Материалы” дополняются суммами активного счета “Отклонения” в стоимости материалов”, поэтому последний относится к дополнительным.

Схема дополнительных активных счетов

Регулируемый активный счет Дт Кт	Дополнительный активный счет Дт Кт
Остаток Ж		Остаток З

	Ж + З = И,

где Ж – первая оценка регулируемой статьи;

З – сумма регулирующей статьи, дополняющей первую оценку;

И – вторая оценка регулируемой статьи.

В отличие от контрарных дополнительные счета имеют прямое отношение к той части баланса, в которой они показываются. По своей экономической природе эти счета отражают действительную величину средств, которую надо добавить к сальдо дополняемого счета, чтобы получить полное представление о данном объекте учета.

2.2.3. Контрарно-дополнительные счета сочетают в себе признаки контрарных и дополнительных счетов. Их назначение – корректирование данных соответствующего основного счета в тех случаях, когда регулирующие суммы по своему характеру меняются: носят то контрарный, то дополнительный характер. По своей структуре они являются активно-пассивными. Например счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Если на этом счете проводки делаются методом дополнительной записи, то счет выступает в качестве дополнительного регулирующего счета, когда на счете делаются записи методом красное сторно (уменьшения) – в качестве контрарного счета.

Схема контрарно-дополнительных счетов

Регулируемый активный счет Дт Кт	Контрарно-дополнительный счет Дт Кт
Остаток Н		Остаток О	Остаток П

	Н + (О – П) = Р,

где Н – первая оценка регулируемой статьи;

О – сумма регулируемой статьи, дополняющая первую оценку;

П – сумма регулирующей статьи, вычитаемая из первой оценки;

Р – вторая оценка регулируемой статьи.

2.3 Операционные счета предназначены для учета процесса хозяйственной деятельности. Они подразделяются на три группы:

– калькуляционные;

– собирательно-распределительные;

– операционно-результативные.

2.3.1. Калькуляционные счета предназначены для учета затрат, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг. Эти счета активные. Расчет себестоимости продукции принято называть калькуляцией, а счета, содержащие необходимые данные для составления калькуляции, – калькуляционными.

Схема калькуляционного счета

Дебет	Кредит
Оборот – затраты по выпуску продукции, выполнению работ, оказанию услуг	Оборот – списание фактической себестоимости выпущенной продукции или затрат по выполненным работам и оказанным услугам
Сальдо – незавершенное производство

Сальдо – дебетовое. Оно показывает затраты по незаконченным процессам.

К калькуляционным относятся следующие счета: 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 28 "Брак в производстве", 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу».

Калькуляционные счета имеют большое значение в учете. Они позволяют получить информацию, необходимую для исчисления себестоимости выпущенной продукции, выполненных работ, услуг, что очень важно для оценки качества работы предприятия, т.к. чем меньше себестоимость, тем больше прибыль. Остатки по счетам отражаются в балансе организации во II разделе «Оборотные активы» актива баланса по статье «Затраты в незавершенное производство».

Если организация производит продукцию, затраты списываются на счет 20, если не производит, то на 44.

2.3.2. Собирательно-распределительные счета предназначены для собирания и распределения расходов по отдельным видам и стадиям производства. К ним относятся: счет 25 «Общепроизводственные расходы»; счет 26 «Общехозяйственные расходы»; счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Особенность этих счетов состоит в том, что по окончании учетного периода они закрываются, переходящего остатка не имеют и в балансе не отражаются.

Экономическое содержание записей по счету 25
«Общепроизводственные расходы»

Дебет

Кредит

Оборот: обобщается информация о фактически произведенных расходах по обслуживанию основного и вспомогательного производств; расходы на содержание и эксплуатацию машин; амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств производственного назначения; ремонт основных средств; расходы по страхованию производственного имущества; расходы по отоплению, освещению, содержанию производственных помещений; арендная плата за производственные помещения; заработная плата производ. персонала

Оборот – списание собранных расходов на счет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство»

В конце месяца этот счет закрывается:

Дт20 Кт25 – на сумму цеховых затрат.

Экономическое содержание записей по счету 26
«Общехозяйственные расходы"

Дебет

Кредит

Оборот: управленческие и хозяйственные расходы, не относящиеся непосредственно к производственным процессам; содержание аппарата управления; амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств управленческого и общехозяйственного назначения оплата информационных, аудиторских, консультационных услуг и т.д.

Оборот – списание собранных расходов на счет 20 «Основное производство»; на счет 23 «Вспомогательное производство», если вспомогательные производства производили изделия, работы, услуги на сторону; на счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», если обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы на сторону

Дт 20 Кт 26 – на сумму общехозяйственных расходов.

Таким образом, по дебету счетов 25, 26 собираются все производственные расходы по определенному процессу, а по кредиту показывается распределение собранных расходов с отнесением сумм в дебет соответствующих счетов.

Порядок распределения расходов по счетам 25, 26 между объектами учета регулируется соответствующими нормативными актами.

2.3.3. Операционно-результативные счета предназначены для учета процесса реализации и выявления финансового результата. К данной группе можно отнести один счет 90 «Продажи». Учет процесса реализации на счете 90 «Продажи» осуществляется нарастающим итогом с начала года. Для накопления сумм поступлений и затрат, связанных с реализацией к счету 90 «Продажи», рекомендуется открывать субсчета:

90/1 “Выручка”

90/2 “Себестоимость продаж”

90/3 “Налог на добавленную стоимость”

90/4 “Акцизы”

90/9 “Прибыль/убыток от продаж”.

Перечень субсчетов может уточняться каждой организацией, в зависимости от фактических расходов, связанных с продажей.

По каждому субсчету накапливаются в течение года соответствующие суммы. Однако в целом счет 90 “Продажи” ежемесячно закрывается при списании выявленного финансового результата на счет 99 “Прибыль, убытки”.

2.4. Отчетно-распределительные счета предназначены для распределения доходов и расходов между смежными отчетными периодами с целью равномерного включения расходов в издержки производства или обращения и точного отражения в учете полученных доходов. К этим счетам относятся: активный счет 97 «Расходы будущих периодов» и два пассивных счета – 98 «Доходы будущих периодов» и 96 «Резервы предстоящих расходов», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение ценных бумаг», 63 «Резервы по сомнительным долгам».

На счете 97 «Расходы будущих периодов» учитывают расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам. Например, в октябре текущего года произведена подписка на газеты и журналы на сумму 1200 руб. Деньги перечислены с расчетного счета. Расходы оплачены в октябре текущего года, но относятся к следующему отчетному периоду. Произведенные расходы нельзя отнести на затраты текущего периода, т.к. это приведет к неправильному определению конечного финансового результата.

При наступлении следующего года расходы будут равномерно включаться в издержки, ежемесячно в размере 1/12 стоимости годовой подписки.

На счетах это отражается следующим образом:

«Расчетный счет»
Дебет	Кредит
Сальдо 15 000
	1) 1200

«Расходы будущих периодов»		«Издержки обращения»
Дебет	Кредит		Дебет	Кредит
1) 1200	2) 100		2) 100
	3) 100		3) 100

Счет 98 “Доходы будущих периодов” предназначен для обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, а также о предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы. По кредиту счета 98 “Доходы будущих периодов” в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущему отчетному периоду, а по дебету – суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которым эти доходы относятся. Аналитический учет по этому счету ведется в разрезе каждого вида доходов.

Счет 96 "Резервы предстоящих расходов и платежей" служит для учета затрат, которые относятся к данному периоду, но будут произведены в следующих периодах. На нем учитывается образование резерва на выплату отпускных.

Оплачиваемые предприятием отпуска могут предоставляться в отдельные месяцы разному количеству работающих, в связи с этим суммы выплат за время отпусков в разные периоды могут быть разными. Для правильного исчисления себестоимости продукции важно, чтобы эти расходы включались в себестоимость равномерно на протяжении всего года. Поэтому эти расходы зарезервированы, то есть ежемесячно относятся в Дт 20, 25, 26, 23 и Кт 96/субсчет «резервы на отпуск» в размерах, определенных планом, а использование

Дт96 Кт70 – отпускные.

Аналитический учет по финансово-распределительным счетам ведется по каждому виду расходов в отдельности.

Значение финансово-распределительных счетов состоит в том, что они дают возможность равномерно отражать расходы и доходы по соответствующим отчетным периодам в целях правильного определения конечного результата работы предприятия.

2.5 Финансово-результатные счета предназначены для контроля над финансовым результатом хозяйственной деятельности предприятия. К ним относятся счет 84 «Нераспределенная прибыль», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки».

Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения информации о нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» обобщается информация о доходах и расходах организации, кроме черезвычайных.

Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании финансового результата в отчетном году. На данный счет списывают:

– финансовый результат от основного вида деятельности, выявленный на счете 90 «Продажи»;

– сальдо счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

– потери, доходы и расходы, возникающие в результате событий чрезвычайного характера;

– авансовые платежи по налогу на прибыль, санкции налоговых органов, перерасчеты по налогу на прибыль исходя из фактической прибыли.

По окончании года закрываются субсчета, открытые к счетам 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», а финансовый результат отчетного года списывается на счет 99 «Прибыль/убыток».

По окончании года производится расчет налога исходя из фактической прибыли и корректируется сумма ранее начисленных платежей Дт99 Кт68, если платежей меньше причитающейся суммы; если больше, то излишне перечисленная сумма сторнируется.

Заключительной записью декабря производится списание с баланса финансового результата отчетного года:

1. Списывается чистая прибыль отчетного года Дт99 Кт84;

2. Списывается убыток отчетного года Дт84 Кт99.

3. По отношению к балансу счета делятся на две подгруппы: балансовые и забалансовые.

3.1. К балансовым относятся счета для учета хозяйственных средств (имущества) и их источников (обязательств), распорядителем которых является данное предприятие.

3.2. Забалансовыми называют счета, которые расположены за валютой баланса. На забалансовых счетах учитываются ценности, которые не принадлежат данному предприятию и временно находятся у него в пользовании.

К забалансовым относятся следующие счета: 001 «Арендованные основные средства», 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», 003 «Материалы, принятые в переработку», 004 «Товары, принятые на комиссию» и т.п.

Особенностью этих счетов является отсутствие на них двойной записи. Операции записываются только в дебет или кредит забалансового счета без корреспонденции с другими счетами.