Основные бухгалтерские счета

Основные счета предназначены для учета хозяйственных средств и их источников.

Инвентарные счета. Эти счета используются для учета имущества, подлежащего инвентаризации, а также для осуществления контроля за наличием и движением этого имущества (хозяйственных средств в форме определенных материальных ценностей).

К подгруппе инвентарных относятся счета: основных средств (сч. 01), нематериальных активов (сч. 04), материалов (сч. 10), готовой продукции (сч. 43), товаров (сч. 41), иного имущества (сч. 03, 07, 11, 21, 45, 5S). Поскольку на этих счетах сальдо средств является переходя­щим из одного отчетного периода в другой, их называют еще реальными счетами (англ. real accounts).

В российской учетной практике правила ведения бухгалтерского учета и правила оценки объектов учета регламентируются рядом поло­жений (национальных стандартов) по бухгалтерскому учету. Так, бухгалтерский учет основных средств регулируется Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01) «Учет основных средств», разработан­ным с учетом рекомендаций МСФО 16 «Основные средства», а нематериальных активов - ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных акти­вов». Правила бухгалтерского учета и оценки материальных ресурсов | материалов, готовой продукции, товаров) содержит ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (соответственно МСФО 2 «Запасы»). Вопросы классификации, оценки и признания в бухгал­терском учете финансовых вложений (вложений в ценные бумаги, ус­тавные капиталы других предприятий, предоставленные займы, депо­зитные вклады в банках и др.) и порядок бухгалтерского учета указан­ных объектов установлены ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

Учет доходов и расходов от продажи и прочего выбытия имущества предприятия регламентируется ПБУ 9/99 «Доходы организаций» и ПБУ 10/99 «Расходы организаций» соответственно. Приближение на­циональных стандартов к международным нормам (МСФО) отвечает идее гармонизации учетных систем разных стран.

Общие правила учета на указанных счетах сводятся к следующему. Инвентарные счета являются активными, следовательно, поступ­ление объектов/учтенных на этих счетах записывается в дебет, а рас­ход (выбытие) учитываемых средств — в кредит.

Схема инвентарных счетов

Например, хозяйственный факт «Приняты к бухгалтерскому учету поступившие на склад и оформленные приходными документами материалы» оформим бухгалтерской проводкой: Д-т счета 10 «Материа­лы», К-т счета 15 «Заготовление и приобретение материалов».

Поступление от учредителей компьютеров в качестве вклада в уставный капитал в бухгалтерском учете оформляется следующими бух­галтерскими проводками:

Д-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», К-т счета 75 «Расчеты с учредителями» - на сумму вклада по договоренности сторон (учредителей).

Д-т счета 01 «Основные средства», К-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» - на первоначальную стоимость объекта основных средств.

Таким образом, в дебет инвентарных счетов записывается фактическая себестоимость (общая сумма текущих затрат на их приобрете­ние и заготовление для покупателя) товарно-материальных ценностей для объектов основных средств - первоначальная стоимость (общая сумма капитальных затрат на строительство и приобретение объектов основных средств).

В кредит инвентарных счетов записывается расход имущества на производственные и хозяйственные нужды, при продаже и другом вы­бытии - в корреспонденции со счетами производственных и коммерческих (по продаже) и операционных расходов.

Например, продажа ценных бумаг оформляется бухгалтерскими проводками:

Д т счета 91 «Прочие доходы и расходы», К-т смета 58 «Финансовые вложения» - на учетную стоимость;

Д-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы» - на стоимость продажи.

Сальдо в инвентарных счетах только дебетовое.

Аналитический учет ведется как в денежных, так и в натуральных единицах измерения (м, т. кг, шт. и др.). Оценка имущества, поступив­шего в собственность хозяйствующего субъекта, осуществляется путем суммирования фактических капитальных затрат на воспроизводство основных средств, приобретение и создание собственными силами не­материальных активов, приобретение другого внеоборотного имуще­ства и текущих затрат на покупку и собственное производство имуще­ства. Так, операции по долгосрочным инвестициям в приобретение у поставщиков основных средств и нематериальных активов и приемки их на учет оформляются бухгалтерскими проводками:

Д-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - это при строительстве, покупке и создании объектов основных средств (нематериальных активов);

Д-т счетов 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», К-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» - при введении в эксплуатацию (постановке на учет по первоначальной (инвентарной) стоимости).

В табл. 3.5 приведены примеры учета хозяйственных операций по­ступления и выбытия имущества (хозяйственных средств).

Таблица 3.5. Учет хозяйственных фактов на инвентарных счетах

№ пп	Содержание хозяйственных фактов	Корреспондирующие счета	Сумма, руб.
Д-т	К-т
	Принято к бухгалтерскому учету оборудо­вание к установке, поступившее от по­ставщика		60	150 000
	Приняты к бухгалтерскому учету затраты на приобретение материалов, произве­денные подотчетными липами			12 260
	Переданы полуфабрикаты в производство для дальнейшей доработки в оценке по фактической производственной себестои­мости			21 200
	Товары использованы на нужды обще­производственного характера			9 960
	Приняты к бухгалтерскому учету мате­риалы по учетным ценам			10 000

Счета денежных средств. Эти счета предназначены для учета на­личных, безналичных и выраженных в иностранной валюте денежных средств предприятия. К ним относятся счета: 50 «Касса», 51 «Расчет­ные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банке», 57 «Переводы в пути».

Общие правила учета на счетах денежных средств:

1. Денежные средства являются активами предприятия и учитываются на активных счетах.

2. Записи в дебете этих счетов означают поступление (приток денежных средств, а записи в кредите - их расход (отток):

Схема бухгалтерских счетов денежных средств

Д-т К-т

Сн (наличные денежные средства)

ДО поступление (приток) КО выбытие (отток)

Ск (наличные денежные средства)

Очевидно, что строение денежных счетов и общие правила учета в них сходны со строением и правилами учета, характерными для инвен тарных счетов. И те и другие счета являются базовыми для формирова­ния статей актива бухгалтерского баланса.

3.Сальдо в денежных счетах только дебетовое.

4.Аналитический учет ведется только в денежных единицах.

Например, на суммы денежных средств, поступивших на расчет­ный счет от покупателей и прочих дебиторов, составим сложную бухгалтерскую проводку:

Д-т счета 51 «Расчетные счета», К-т счета 62 «Расчеты с покупа­телями и заказчиками» и К-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В табл. 3.6 приведены примеры учета хозяйственных операций по­ступления и выбытия денежных средств.

Счета требований и обязательств. В процессе хозяйственной дея­тельности предприятия вступают в различные финансовые взаимоот­ношения как с юридическими лицами, другими предприятиями, госу­дарственными органами, банками, так и с физическими.

В самом широком смысле в системе бухгалтерского учета все рас­четы с контрагентами можно свести к хозяйственным операциям по формированию (начислению) и погашению дебиторской либо креди­торской задолженности.

Дебиторская задолженность, определяемая нами как требования, - это долги покупателей (заказчиков) за отпущенную или отгруженную в их адрес продукцию, выполненные и сданные ра­боты или оказанные услуги, учитывается на счете 62 «Расчеты с поку­пателями и заказчиками»; поставщиков, по предъявленным им пре­тензиям за несоблюдение условий договора - на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензи­ям»; задолженность поставщиков и подрядчиков по выданным им авансам учитывается на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подряд­чиками», субсчет «Авансы выданные»; работников предприятия по предоставленным им займам - счет 73 «Расчеты с персоналом по про­чим операциям», субсчет «Расчеты по предоставленным займам») и др.

Структура бухгалтерских счетов расчетов с дебиторами совпадает со схемой активного счета:

Схема бухгалтерского счета расчетов с дебиторами (требованиями)

Таблица 3.6. Учет хозяйственных фактов на счетах денежных средств

№ пп.	Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета	Сумма, руб.
Д-т	К-т
	Оприходованы в кассу суммы де­нежных средств, числящиеся в пути			8 750
	На расчетный счет зачислена сумма банковского краткосрочного кредита			10 000
	Отражены суммы наличных денеж­ных средств, поступивших в кассу для выплаты заработной платы		51,	120 560
	Выдана из кассы заработная плата персоналу предприятия			120 560
	Погашена задолженность постав­щикам со специального счета «Ак­кредитивы»			20 000
	Поступила от покупателей на ва­лютный счет экспортная валютная выручка, долл. (руб.)			1 000 (31 500)
	Перечислено с расчетного счета в погашение задолженности по рас­четам с бюджетом

В дебете счетов дебиторской задолженности учитываются суммы, связанные с образованием указанных долгов, в кредите - их погашение дебиторами. Сальдо на этих счетах, как на любом активном счете, может быть только дебетовым. Например, задолженность покупателей и заказчиков, учтенная на бухгалтерском счете 62 «Расчеты с покупате- 1. ми и заказчиками», является дебиторской задолженностью (требования об оплате). Наряду с этим необходимо отметить, что на этом же счете, обособленно (на отдельном субсчете) учитываются суммы авансов и предварительной оплаты, полученные от покупателей и заказчиков которые представляют собой прочую кредиторскую задолженность, для учета которой отведен счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В бухгалтерском балансе эта задолженность, не зачтенная на конец отчетного периода, учитывается в пассиве (V раздел «Краткосрочные обязательства») в составе кредиторской задолженности. Такое сочетание противоположных долгов разных контр­агентов в бухгалтерском учете нарушает общепринятую структуру бух­галтерских счетов, поэтому счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» без учета сумм полученных авансов и предварительной оплаты может быть только активным.

Для учета отложенных налоговых требований к бюджету по расче­там налога на прибыль предназначен счет 09 «Отложенные налоговые активы». По дебету этого счета в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» учитывается сумма отложенного на­логового актива, которая в последующих отчетных периодах приведет к уменьшению платежей по налогу на прибыль и представляет собой потенциальную дебиторскую задолженность бюджета перед организа­цией. Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы, учитыва­ются в кредите счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспон­денции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» при условии, что организация имеет налогооблагаемую прибыль.

Кредиторская задолженность, определяемая нами как обязатель­ства, - долги самого предприятия, возникающие перед поставщика­ми и подрядчиками за оборудование, материалы, энергию, выполнен­ные и сданные работы, услуги (учитывается на счете 60 «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками»), работниками предприятия по оплате труда (учитывается на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате тру­да»); финансовыми органами, органами социального страхования и обеспечения (учет ведется на счетах 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»); банками по получаемым кредитам и другими предприятиями - заимодавцами по внебанковскому кредитованию (учитывается на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») и др.

Структура бухгалтерских счетов расчетов с кредиторами по воз­никшим перед ними обязательствам совпадает со схемой пассивного счета.

В кредите счетов кредиторской задолженности (обязательств) учи­тывается ее формирование, в дебете — погашение. Сальдо, учтенное на указанных бухгалтерских счетах, является кредитовым.

Планом счетов бухгалтерского учета рекомендуется на пассивном счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», на котором учиты­ваются обязательства перед контрагентами, обособленно (на отдельном субсчете) показывать суммы авансов и предварительной оплаты, выдан­ных поставщикам и подрядчикам на основании заключенных с ними договоров поставки, подряда и др. Подобная задолженность является дебиторской и учитывается в активе бухгалтерского баланса. Однако данный бухгалтерский счет, несмотря на отмеченное обстоятельство, является пассивным, поскольку не зачтенная задолженность поставщи­ков и подрядчиков по выданным им авансам и предварительной оплате по своему экономическому содержанию составляет прочую дебитор­скую задолженность, для учета которой отведен бухгалтерский счет ⁷6 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Одним из видов кредиторской задолженности является сумма от­ложенного налога на прибыль, увеличивающая платежи в бюджет в по­следующих отчетных периодах, которая возникает объективно из-за различий в правилах финансового бухгалтерского и налогового учета расчетов по налогу на прибыль и учитывается на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». Начисление отложенных налоговых обяза­тельств учитывается в кредите счета 77 «Отложенные налоговые обяза­тельства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Указанные обязательства должны в установленном порядке погашаться в будущих отчетных периодах:

Д-т счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»,

К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Ряд счетов могут быть в зависимости от ситуации и объектов расче­тов либо активными, либо пассивными. Существуют также активно-пассивные счета.

Активно-пассивные счета требований и обязательств предназначены для учета взаимных расчетов (разных дебиторско-кредиторских отно­шений) и имеют признаки как активных, так и пассивных счетов. В та­ких счетах по одним юридическим и физическим лицам остаток может быть дебетовым, а по другим — кредитовым и в целом — одновременно дебетовым и кредитовым (так называемое развернутое сальдо). К таким носятся счета расчетов с юридическими и физическими лицами, которые при одних условиях сделок по хозяйственным договорам могут ступать в роли должников (дебиторов), а по другим — кредиторов.

Например, счет 75 «Расчеты с учредителями» имеет два субсчета: Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», на котором учитываются требования предприятия к учредителям (участникам связанные с фактическим поступлением вкладов в уставный (складоч­ный) капитал предприятия (активный), и субсчет «Расчеты по выплате доходов», на котором отражаются обязательства предприятия перед учредителями (участниками) по выплате дивидендов и других доходов (пассивный). Типичными примерами бухгалтерских счетов этой груп­пы являются также счета расчетов с подотчетными лицами и с прочи­ми дебиторами и кредиторами.

Дебетовое сальдо в активно-пассивных бухгалтерских счетах озна­чает сумму дебиторской задолженности, а кредитовое сальдо - величи­ну кредиторской задолженности.

Схема счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Д-т	К-т
Сн 36 ООО — величина дебиторской за­долженности (начальное сальдо)	Сн 15 ООО — величина кредиторской за­долженности (начальное сальдо)
ДО: увеличение дебиторской задолжен­ности и погашение кредиторской	КО: увеличение кредиторской задол­женности и погашение дебиторской
Ск — сумма дебиторской задолженно­сти на конец отчетного периода

Сальдо активно-пассивного счета 76 «Расчеты с разными дебито­рами и кредиторами» учитывается в соответствующих статьях бухгал­терского баланса в развернутом виде: в активе по статье «Прочие деби­торы» - дебетовое, в пассиве по статье «Прочие кредиторы» - креди­товое в соответствии с данными аналитического учета. Как правило развернутое сальдо в активно-пассивных счетах в обычном порядке определить невозможно без детализированного учета, содержащего информацию о состоянии расчетов с каждым дебитором и кредитором. Поэтому исчисляется сальдо по каждому требованию (дебитору) и обя­зательству (кредитору) отдельно, а затем подсчитывается общая сумма прочей дебиторской и кредиторской задолженности.

Для проверки соответствия сальдо дебиторской и кредиторской за­долженности, учтенных на активно-пассивных счетах, можно «свер­нуть» сальдо в одно: в зависимости от того, какое сальдо (на начало от­четного периода) больше (из кредитового вычесть дебетовое или на­оборот), затем исчислить сальдо на конец месяца в обычном порядке, как в активном или пассивном счетах. Полученное сальдо является лишь контрольным. Другими словами, если «развернутое» сальдо на конец отчетного периода «свертывается», результат должен соответст­вовать контрольному числу.

Простыми перестановками дебетовых и кредитовых оборотов за отчетный период в активно-пассивных счетах можно проверить общие дебетовые и кредитовые сальдо в отдельности (расчет строится в зави­симости от того, какой оборот больше).

Можно сформулировать общие правила учета на счетах требова­ний и обязательств:

1. Формирование всех видов дебиторской и погашение кредитор­ской задолженности учитывается в дебете счетов.

2. Все виды кредиторской задолженности и погашение дебитор­ской учитываются в кредите счетов.

3. Дебетовые сальдо, учтенные в счетах требований и обязательств включаются в актив бухгалтерского баланса в составе дебиторской задол­женности и отражают величину требований предприятия к различным контрагентам, кредитовое сальдо - в пассиве в составе обязательств.

4. Аналитический учет необходимо вести по каждому требованию и обязательству (в соответствии с расчетными документами), по каждо­му дебитору и кредитору.

Кроме того, для оперативного руководства и контроля целесооб­разно вести учет расчетов по их видам, срокам, заключенным догово­рам (купли-продажи, поставки, мены и т.п.).

В табл. 3.7 приведены примеры учета хозяйственных операций по увеличению (уменьшению) дебиторской и кредиторской задолженности.

Таблица 3.7. Учет расчетов

№ пп.	Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета	Сумма, руб.
Д-т	К-т
	Начислена задолженность покупа­телей за проданные им товары (продукцию, работы, услуги)			10 000
	Поступили денежные средства от покупателей	50, 51		10 000
	Выданы из кассы под отчет денеж­ные средства на покупку материалов
	Утверждены авансовые отчеты под­отчетных лиц на затраты по приоб­ретению материалов
	Начислена заработная плата рабо­чим основного производства			87 000
	Выдана из кассы заработная плата рабочим			80 500

Счета капитала служат для бухгалтерского уюта состояния и движе­ния (изменений) собственного капитала хозяйствующего субъекта и включают бухгалтерские счета 80 «Уставный капитал» (фонд), 82 «Резерв­ный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 86 «Целевое финансирование» (табл. 3.8).

Общие правила учета на указанных счетах сводятся к следующему:

1. Бухгалтерские счета собственного капитала имеют структуру пассивного счета. Исключение составляет счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», в котором на отдельном субсчете «Непокрытый убыток» учитывается сумма чистого убытка по правилам учета на активных счетах.

2. Хозяйственные факты по формированию и пополнению капита­ла регистрируются в кредите счетов капитала, а по его использова­нию - в дебете.

3. Сальдо на счетах капитала - кредитовое (за исключением ука­занного выше случая).

Таблица 3.8. Учет хозяйственных фактов на счетах капитала

№ пп.	Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета	Сумма, руб.
Д-т	К-т
	Принят к бухгалтерскому учету уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учреди­тельными документами			95 000
	Определена и принята к бухгалтерскому учету сумма чистой прибыли, получен­ной за отчетный год			26 500
	Увеличена сумма уставного капитала пу­тем направления на эти цели части не­распределенной прибыли предприятия			5 000
	Начислен резервный фонд в соответст­вии с решением собрания акционеров			6 500
	Начислены доходы учредителям (участ­никам) по итогам распределения прибы­ли собранием акционеров			10 000

4. В бухгалтерском балансе сальдо, учтенные на этих счетах, включа­ются в пассив (раздел «Капитал и резервы»). Отметим, что сумма непо­гашенного убытка отражается как величина отрицательная в круглых скобках и уменьшает величину собственного капитала предприятия:

Схема счетов капитала

Д-т	К-т
	Сн — величина капитала на начало от­четного периода
ДО: уменьшение величины капитала (использование)	КО: увеличение капитала (поступление)
	Ск — величина капитала на конец от­четного периода

В унитарных предприятиях (государственных и му­ниципальных), которые не являются собственниками имущества, стои­мость закрепленных за ними основных и оборотных средств составляет уставный фонд. В акционерных обществах образуется уставный капитал. Различают объявленный и выкупленный уставный капитал.

В объявленный капитал включается сумма уставного капитала, за­регистрированная в учредительных документах. В бухгалтерском учете сальдо, учтенное на счете 80 «Уставный капитал», должно быть равным сумме объявленного (зарегистрированного) капитала. Выкупленный капитал представляет собой средства, вложенные собственниками организации: он образуется из вкладов участников (учредителей), когда каждый участник выплачивает свою долю.

Формирование уставного капитала в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, после регистрации оформляется бухгалтерской проводкой:

Д-т счета 75 «Расчеты с учредителями»

К-т счета 80 «Уставный капитал».

Фактическое поступление вкладов от участников учитывается бух­галтерской проводкой:

Д-т счетов 07, 08, 10, 11,41, 58, 50, 51, 52, 55 и др.,

К-т счета 75 «Расчеты с учредителями».

Уставный капитал может быть изменен (увеличен, уменьшен) только по решению учредителей (участников), которое принимается общим собранием акционеров (в АО) или общим собранием участников (в ООО). После внесения соответствующих изменений в учредительные документы предприятия в бухгалтерском учете оформляются бухгалтерские проводки:

Д-т счета 80 «Уставный капитал», К-т счета 75 «Расчеты с учредителями» - отражено уменьшение уставного капитала организации при выходе учредителя (участника) из состава организации.

Д-т счета 83 «Добавочный капитал», К-т счета 80«Уставный капи­тал» - отражено увеличение уставного капитала за счет средств добавочного (в разрешенных случаях).

Образование резервного капитала как гарантии повышения ответственности по обязательствам путем отчислений из суммы чистой прибыли оформляется бухгалтерской проводкой:

Д-т счета 84, субсчет «Нераспределенная прибыль»

К-т счета 82 «Резервный капитал».

При использовании средств резервного капитала на возмещение in щученных убытков (если деятельность экономического субъекта оказалась убыточной) составляется бухгалтерская проводка:

Д-т счета 82 «Резервный капитал»

К-т счета 84, субсчет «Непокрытый убыток отчетного года».

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, выявленная по итогам отчетного года, списывается заключительными оборотами декабря: Д-т счета 99 «Прибыли и убытки», К-т счета 84, субсчет «Нераспределенная прибыль отчетного года», а сумма непокрытого убытка (если деятельность экономического субъекта оказалась убыточной): I г счета 84, субсчет «Непокрытый убыток отчетного года», К-т счета 99 Прибыли и убытки».

Схема счета 84, субсчет «Нераспределенная прибыль»

Схема счета 84, субсчет «Непокрытый убыток»

Таким образом, на счетах капитала учитываются источники фор­мования собственных средств предприятия, поэтому счета являются пассивными. В кредите счетов капитала учитывается формирование (увеличение) капитала из Средств соответствующих источников, а в де­бете - использование (уменьшение) капитала на определенные нужды. При этом движение уставного капитала не может быть отражено в учёте без предварительной регистрации или перерегистрации учредите­льных документов юридического лица.

Дата добавления: 2014-01-20