Регулирующие счета

Регулирующие бухгалтерские счета применяются во всех российских и зарубежных учетных стандартах. Они необходимы для бухгалтерской корректировки первоначальной оценки хозяйственных средств или источников, учитываемых на соответствующих бухгалтерских счетах, в дополнение к которым ведутся регулирующие счета.

Их основное, назначение - учет сумм дооценки, уценки матери­мых ценностей, амортизации имущества, регулирующих первоначальную стоимость активов и капитала; изменений балансовой стоимости ценных бумаг при устойчивом снижении их рыночной стоимости; определение реальной величины дебиторской задолженности (счетов к получению).

Регулирующие счета делятся на контрарные (англ. contra account) и транзитные. Контрарные счета в теории бухгалтерского учета состоят из контрактивных (противоположные активным) счетов, которые являются регулирующими в отношении оценки имущества (активов) предприятий, и контрпассивных (противоположных пассивным), регулирующих величину капитала.

Так, по отношению к активному счету 01 «Основные средства» контрактивным является счет 02 «Амортизация основных средств», а к счёту 04 «Нематериальные активы» — счет 05 «Амортизация нематериальных активов». Счета учета амортизации соответствующих внеоборотных активов относятся к числу пассивных счетов, поскольку активу противостоит пассив.

Таким образом, регулирующие контрактивные счета 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов» используются для определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов: их первоначальная стоимость за минусом накопленной амортизации означает остаточную стоимость, по которой указанные активы учитываются в бухгалтерском балансе. Контрактивные счета позволяют сохранять без изменения первоначальную стоимость амортизируемого имущества в бухгалтерском учёте регулируя их оценку в бухгалтерском балансе.

Контрактивными являются также счета оценочных резервом 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» - к счету учет финансовых вложений (счет 58 «Финансовые вложения»); 63 «Резервы по сомнительным долгам» - к счетам учета дебиторской задолженности (нереальной к получению). Счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» выступает контрактивным регулирующим счетом к счетам учета материальных ценностей. На сумму разницы между фактической себестоимостью приобретения материи лов и иных аналогичных материальных ценностей и ценой их возмоа ной продажи по действующим рыночным ценам начисляются резервы под снижение стоимости материалов по каждому номенклатурному номеру (однородной группе) производственных запасов (табл. 3.9).

Таблица 3.9. Учет хозяйственных фактов на счетах капитала

№ пп.	Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета	Сумма, руб.
Д-т	К-т
	Начислена амортизация по объектам	08	02	15 000
	основных средств, используемых в капитальном строительстве, НИОКР
	Начислена амортизация по объек­там основных средств общепроиз­водственного назначения	25	02	20 150
	АО или ООО приняты к бухгалтер­скому учету собственные акции, вы­купленные у акционеров (участни­ков) в сумме фактических расходов	81	50, 51, 55
	Организацией торговли начислена амортизация по объектам нематери­альных активов	44	05	10 560
	Образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей	91	14	10 000
	Восстановлена сумма неиспользо­ванного резерва	14	91	10 000
	Отражено создание резервов по со­мнительным долгам	91	63	18 500
	Списана за счет резерва дебиторская задолженность, нереальная для взыскания либо с истекшим сроком исковой давности (3 года)	63	62 (76)	9500
	Аннулированы выкупленные собст­венные акции	80	81	15 000

Счет 42 «Торговая наценка» используется организациями, осуществляющими розничную торговлю, для обособленного учета сумм надбавки к покупной цене (скидок, накидок) и является регулирующим к счету 41 «Товары».

Корректировка (регулирование) оценки хозяйственных средств происходит до составления баланса внесистемно (без составления бухгалтерских проводок) на основании требования осмотрительности. Это означает, что амортизируемо имущество (основные средства и нематериальные активы), как было сказано выше, в бухгалтерском балансе учитывается лишь по остаточной стоимости; материальные ценности, финансовые вложения, дебиторская задолженность под которые были образованы оценочные резервы — в оценке «нетто» (за вычетом сальдо соответствующих резервов).

Признание в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода материальных ценностей, дебиторской задолженности, а также ценных бумаг в случае устойчивого снижения их рыночной стоимости или возможной стоимости возмещения в более низкой по сравнению с учетной оценке позволяет предприятию снизить убытки (потери) и представить пользователям бухгалтерской отчетности более достоверные показатели имущественного состояния хозяйствующею субъекта.

Общие правила учета на регулирующих контрактивных счетах:

1. Контрактивные бухгалтерские счета имеют структуру пассивно го счета.

2. Хозяйственные факты по образованию оценочных резервом и начислению амортизации основных средств и нематериальных активов регистрируются в кредите рассмотренных счетов, а уменьшение (восстановление) суммы резервов и списание сумм начисленной амортизации (при выбытии объектов основных средств и нематериальных активов) - в дебете.

Например, хозяйственный факт «Начислена амортизация по оборудованию общепроизводственного назначения» оформляется бухгалтерской проводкой:

Д-т счета 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т счета 02 «Амортизация основных средств».

При выбытии (продаже, ликвидации, недостаче и т.п.) основных средств списывается сумма начисленной по ним амортизации на дату ИХ выбытия: _т Д-т счета 02 «Амортизация основных средств».

К-т счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»).

Образование оценочных резервов производится путем включения Начисленных сумм в состав прочих расходов и оформляется бухгалтерскими проводками:

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы»

К-т счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»

3. Сальдо, учтенное на бухгалтерских счетах оценочных резервов и счетах учета амортизации основных средств и нематериальных активов, кредитовое.

4. Аналитический учет на счетах, предназначенных для учета оце­ночных резервов, ведется по каждому создаваемому резерву, а на счетах 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематери­альных активов» - по отдельным инвентарным объектам внеоборот­ных активов.

5. В бухгалтерском балансе сальдо, учтенные на регулирующих
контрактивных счетах, отсутствуют, поскольку эти счета не имеют са­мостоятельного значения.

Контрпассивные счета в теории бухгалтерского учета определены как противоположные пассивным и используются для уточнения (регулирования) оценки капитала. К ним можно отнести счет 81 «Собственные ак­ции (доли)», предназначенный для учета собственных акций предприятия, выкупленных у акционеров (участников) для их последующей пере­продажи (размещения) или аннулирования. Сумма уставного капитана акционерного общества равна номинальной стоимости выпущенных акций или сумме долей всех участников общества с ог­раниченной (дополнительной) ответственностью. Поскольку собствен­ные акции (доли) составляют часть стоимости уставного (складочного) капитала, оплаченного его акционерами, уменьшение величины собст­венного капитала на стоимость выкупленных акций (долей) позволяет получить показатель реально работающего капитала.

6. Счет 81 «Собственные акции (доли)» - активный. По дебету сче­та в корреспонденции со счетами учета денежных средств учитывается поступление (выкуп) предприятием принадлежащих ему акций (до­лей), в кредите – выбытие.

Особый порядок учета определен для транзитных счетов: 19 «На­лог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Выпуск продукции (работ, услуг)» и 94 «Недостачи и потери от пор­чи ценностей» (табл. 3.10).

Активный счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям» используется налогоплательщиками для отраже­ния в бухгалтерском учете хозяйственных фактов, связанных с НДС: но приобретению сырья, материалов, топлива, товаров, основных средств и нематериальных активов, работ (услуг), выполняемых сто­ронними организациями и т.п. Сумма налога, учтенная в дебете счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», как правило, подлежит возмещению (вычету) бюджетом по мере оплаты покупателем расчетной документации (счетов-фактур) поставщиков (подрядчиков и других кредиторов) за принятые к бухгалтерскому учету активы, используемые для производственных целей:

Д-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»

К-т счета 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Отметим, что невозмещаемые суммы налога списываются с транзитного счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» иначе: либо на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств, Нематериальных и оборотных активов, либо относятся на внереализа­ционные расходы, уменьшая финансовый результат (при использова­нии приобретенных активов на непроизводственные нужды дебетуется счет 91 «Прочие доходы и расходы») и т.д.

Обособленно учитываются суммы акцизов - на отдельном субсчете к счету 19 «НДС по приобретенным ценностям» - субсчет «Акцизы по приобретенным ценностям». Остаток нераспределенных сумм НДС и акцизов включаются в бухгалтерский баланс самостоятельны­ми статьями.

Особые правила учета имеет активный счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», применяемый в бухгалтерском учете, если в качестве текущей оценки готовой продукции используется плановая или нор­мативная себестоимость. Поступление готовой продукции в оценке по фактической производственной себестоимости продуктов труда оформляется бухгалтерской проводкой в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» с кредита счетов 20 «Основное производство", 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

С кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счёта 43 «Готовая продукция» в оценке по стандартной производственной себестоимости готовая продукция принимается к бухгалтерскому учету.

Разница между фактической производственной себестоимостью и стандартной производственной себестоимостью учитывается в де бете счета 90 «Продажи» с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в случае превышения фактической производственной себестоимости над стандартной (перерасход), а на сумму экономии - та же бухгалтерская проводка записывается «красным сторно» (под­робнее см. гл. 5).

Если в результате проведения инвентаризации имущества предприятия выявляются недостачи товарно-материальных ценностей либо их порча, то для учета их стоимости в текущем отчетном периоде предназначен транзитный счет 94 «Недостачи и потери от порчи цен­ностей». Этот счет - активный, в дебете учитываются суммы недостач и потерь материально-производственных запасов, денежных средств, ценных бумаг и иных ценностей в принятой оценке [фактической себестоимости (учетной стоимости), а для амортизируемого имущест­ва - по остаточной)|.

Например:

Д-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

К-т 10 «Материалы» — принята к бухгалтерскому учету сумма недостач и порчи материалов в оценке по учетной стоимости

Д-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

К-т 50«Касса» - принята к бухгалтерскому учету сумма недостачи денежных средств в кассе.

Учтенные суммы подлежат отнесению с кредита счета 94 «Недос­тачи и потери от порчи ценностей в соответствии с решением руководства хозяйствующего субъекта на затраты на производство, расходы на продажу, убытки или возмещаются за счет виновных лиц, если таковые установлены. Стоимость недостающих ценностей может быть взыскана с виновных лиц в случаях, предусмотренных законода­тельством РФ, если они признаны виновными в нанесенном ими ма­териальном ущербе.

Таблица 3.10. Пример учета хозяйственных фактов на регулирующих транзитных счетах

№ пп.	Содержание хозяйственной операции	Корреспондирующие счета	Сумма, руб.
Д-т	К-т
1	Приняты к учету суммы НДС ак­цептованным счетам-фактурам по­ставщиков и подрядчиков	19	60	5000
2	Утверждены авансовые отчеты под­отчетных лиц, по которым призна­ны суммы НДС	19	71	1000
3	Приняты к зачету суммы НДС (ак­цизов), относящиеся к материаль­ным ценностям при наступлении соответствующих оснований	68	19	6000
4	Приняты к учету суммы недостачи и порчи товарно-материальных ценностей по результатам инвента­ризации	94	10, 16, 21, 41, 43	12 000
5	Сумма выявленных недостач в преде­лах норм естественной убыли отнесе­на на затраты производства и обра­щения (в торговых организациях)	20, 23, 29, 25, 26, 44	94	2000
6	Признана задолженность работника по возмещению материального ущерба, причиненного организации в случае недостач, хищений матери­альных ценностей	73	94	10 000
7	Принята к учету разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и учетной стоимо­стью недостающих материальных ценностей	73	98	5000
8	Отнесена на прочие расходы сумма недостачи при отсутствии конкрет­ных виновников, а также суммы, во взыскании которых отказано судом	91	94	10 000

Дата добавления: 2014-01-20