Т. Манн

Авторы искренне полагают, что человек должен жить сегодняш­ним днем, и поэтому его должно интересовать то, что его интере­сует, то есть те проблемы, с которыми он сталкивается сегодня, сейчас, те загадки, которые в данный момент задает окружающий его мир, а не то, что волновало его коллег шесть тысяч лет тому назад.

Но дело в том, что и тогда — тысячи лет назад — на свете жили лю­ди. И тогда они что-то понимали, о чем-то думали и мечтали. И есть достаточно оснований предполагать, что они были и добрее (что, конечно, навряд ли), и умнее (что вполне возможно) нас с вами. И их ответы на вопросы, всегда стоящие перед учетом, мо­гут быть интересны и поучительны для современных бухгалтеров.

В этом отношении совершенно уникальный опыт хранит история бухгалтерского учета Древнего Египта.

Появление такого замечательного государства как Египет, дос­тигшего совершенно грандиозных успехов и оставившего потом­кам одно из непревзойденных чудес — потрясающие пирамиды — стало возможным только благодаря четкой и хорошо налажен­ной системе бухгалтерского учета, опиравшегося на надежные носители данных.

А все началось с того, что несколько тысяч лет тому назад, в до­лине Нила, люди научились делать папирус. К этому времени — юности мира — восходят и истоки письменного учета. Регистрация фактов хозяйственной жизни велась тогда на свитках папируса (свободных листах). Длина свитков составляла 4-5 м, высота 18- 24 см. Записи делались черной и красной тушью для эстетики. Например, год писали черной, а месяц и день — красной, частные числа — черной, итоги — красной и т. п. На свитках прежде всего составляли инвентари. По столбцам приводили наименования различных ценностей, а по строчкам — дни, по которым отмеча­лось количественное их движение.

Основным учетным приемом стала инвентаризация.

При I и II династиях (3400-2980 гг. до н. э.) каждые два года про­водилась инвентаризация всего движимого и недвижимого иму­щества страны. Это объяснялось тем, что право собственности на землю и прочее имущество в Египте принадлежало правящему царю — фараону. От его имени и велся учет.

Так называемое «исчисление имущества», то есть инвентаризация ценностей фараона считалось в Египте столь важным делом, что годы правления царей датировались именно по времени их прове­дения. Чем больше проведено инвентаризаций — тем мудрее пра­витель Египта, тем счастливее его народ.

Занимались этим важнейшим государственным делом наши древ­неегипетские коллеги — писцы.

Египет был полностью централизованным хозяйством. От имени владыки-фараона им и управляли писцы. Именно они и составля­ли мощную иерархию власти, власти бюрократической. Не зря говорили, что число писцов в Империи равно числу звезд на небе. Однако среди чиновников писцов особо не уважали. Это были, как сказал Т. Манн, «... вялые души, только и готовые записывать своими тростинками все, что прикажут, они вообще не думали, что могли быть рождены для власти и обобщения, для чего они именно поэтому и не были рождены». (Иосиф и его братья. М.: ИХЛ, 1968, том 2-ой, стр. 97).

Начальник — старший чиновник, часто презирал чиновника млад­шего — писца.

Вот как Томас Манн описывает «инструктаж», проводимый од­ним чиновником другого чиновника-исполнителя.

Он говорит: возьми «... письменные принадлежности — листы, тростинки и тушь — и, пользуясь человеческим письмом, составь перечень имеющихся у нас товаров по их разновидностям — смол, мазей, ножей, ложек, тростей, светильников, а также обуви, светильного масла и цветного стекла. Наименования напишешь черной тушью, а вес и количество — красной, только без ошибок и клякс...» (том 1-ый, стр. 628).

Однако презрение коллег-бюрократов было обусловлено, преж­де всего, завистью к официальному статусу писцов, а их офици­альное признание было колоссальным. Писец стал настолько зна­чительной фигурой в государстве, что был приравнен к носителю царского опахала — лицу неприкосновенному. И главные писцы Египта стали наравне с носителями стандартов участвовать в тор­жественной церемонии выхода фараона.

Такие почести воздавались писцам не случайно. Чтобы вести бух­галтерский учет наш коллега должен был овладеть искусством письма и счета, запомнить огромное число знаков, а затем умело применять их сложные комбинации. В этом нелегком деле древ­неегипетским писцам покровительствовал их бог — бог мудрости, счета и письма — Тот. Его жена Маат была богиней истины и по­рядка. В те времена покровители учета знали на ком жениться.

Возможности Тота были весьма разнообразны. Но прежде всего это был бог письменности. Любопытно, что древнеегипетские бухгалтеры называли его писцом божьей книги, изрекшим сущее и создавшим то, чего не было. Отсюда следует очень важный вы­вод, определяющий психологию бухгалтерского учета и со време­нем ставший основой важнейшего бухгалтерского принципа — принципа обязательного документирования фактов хозяйственной жизни — «записанное в бухгалтерских книгах и есть существую­щее». Для бухгалтера существует лишь то, что зафиксировано в первичных документах и отражено в учетных регистрах — в то время эти понятия были тождественны. Записанное есть сущест­вующее — эта фраза означает рождение в экономической жизни идеального мира — мира бухгалтерских данных, бухгалтерской информации, существующего совершенно обособленно от мира реальной хозяйственной жизни.

Бухгалтерские данные с этого момента становятся реальным ин­струментом деятельности хозяйственника.

«Список, опись ценностей, надо полагать, соответствует действи­тельности, так что он не только живописен, но и полезен. Приятно видеть столь исправный и четкий перечень своих товаров, где так единообразно обозначены разнородные вещи. Товар бывает смо­листый и жирный, но купец не касается его руками, а орудует им в его письменном выражении. Вещи находятся там, но в то же время они и здесь, причем здесь они чисты и обозримы. Такой список похож на духовную плоть вещей, имеющуюся у них наря­ду с осязаемой плотью» (там же, том 1-ый, стр. 629).

Однако эта иллюзия надежности бухгалтерских данных породила возникновение старейшего бухгалтерского парадокса, заключаю­щегося в том, что учетная информация практически никогда не соответствует реальному положению дел в хозяйстве.

Позднее, уже в новое время эта проблема примет чисто методоло­гический характер. Пока она существовала в виде фактов, объек­тивно присущих каждому хозяйству — естественной убыли, ре­зультатов воровства и порчи.

Точности учета были призваны способствовать неустанные мо­литвы писцов богу Тоту.

«Тот, владыка правды, глава книг — звучала молитва — да даст искусство в писании, способность в иероглифах. О, Тот, приди и руководи мною — взывал к своему богу писец — сделай меня искусным в твоей должности. Прекрасна твоя должность; она лучше всех... да воскликнет толпа людей: «Велико то, что творит Тот!» Они идут с детьми, чтобы приложить к ним печать твоей должности прекрасной, о мощный защитник. Радуется исправ­ляющий ее».

Из слов молитвы видно, что наши древнеегипетские коллеги очень любили свою работу. Их оптимизм имел материальную ос­нову.

Лишь писцу — говорили молодому бухгалтеру, вступающему в свои обязанности, — выпадает великая честь: он не платит нало­ги. На нее нет обложения. Да знаешь ты об этом.

Значение писцов в Среднем царстве возросло до такой степени, что они с презрением смотрели на всех остальных тружеников, занятых тяжелой физической работой. С величайшим самодо­вольством писцы заявляли, что они считают работы всего населе­ния Египта, освобождены от побоев и защищены от тяжкого тру­да, в то время как все другие нагружены как ослы.

Сохранились поучения отцов и учителей молодым людям, всту­пающим в школу писцов. В них доказывается, что хотя корень учения горек, но плоды его сладки и при этом в самых черных красках описываются трудности и превратности всех профессий, за исключением профессии писца, которая оказывается самой наилучшей на свете. «Нет писца — говорится в одном из таких поучений, — лишенного пропитания от достояния царского дома. Должность писца — великая должность, письменный прибор его и свиток папируса его доставляют ему блага и богатство». Неда­ром благодарят бога его отец и мать — он направлен на путь жиз­ни.

Привилегированное положение писцов стимулировало развитие бухгалтерского учета. Шло время, и люди, занимавшиеся учетом, осознали, что инвентаризация только констатирует факты состоя­ния, в то время как более важную роль в хозяйственной жизни играют факты-действия и факты-события.

Действия — это обычные факты, которые характеризуют хозяйст­венные процессы, например, сбор урожая. События — это неза­планированные и неконтролируемые факты, например, падеж скота, воровство. При всех обстоятельствах учет действий и собы­тий был важнее учета состояний, ибо учет изменений — это все­гда причина (динамика), а учет состояний, — только следствие (статика) хозяйственной жизни.

Цель текущего учета заключалась, прежде всего, в проверке дос­товерности фактов получений и выдач: серебра, хлеба, пива и т. д. Факт хозяйственной жизни оформлялся тремя лицами — один от­мечал на папирусе число ценностей, намеченных к отпуску, вто­рой проставлял рядом фактический отпуск (сначала отмечал, а потом отпускал) и, наконец, третий сравнивал числа и делал от­метки о выявленных отклонениях, проводя продольную черту на проверенных документах.

Ценности со склада могли быть отпущены только при наличии на документе резолюции уполномоченного лица: «подлежит выда­че». «Заведующий складом» регистрировал отпуск и подкладывал оправдательные документы. Появившееся в Египте правило — сначала зафиксируй отпуск ценностей в первичном документе, а потом выдавай их — дошло, как известно, и до наших дней. Наи­более строго сегодня оно применяется при оформлении кассовых операций. «Кладовщики» по окончании дня должны были соста­вить отчет, в котором отражали движение ценностей по платель­щикам и получателям, а внутри этой первичной группировки — по наименованиям ценностей. Отчет подытоживался. Если он состо­ял из нескольких листов, то подсчитывалась каждая страница от­дельно и отчет в целом. Ежедневно составляли сводку данных по складу и по «управлению складами». Однако все эти сводки, хотя и выполнялись ежедневно, содержали уже группировку по наиме­нованию ценностей. Так родился дошедший до нас товарный от­чет. Он то и подлежал проверке третьим лицом.

Существенным моментом материального учета было ежедневное выведение остатков. Это было возможным в связи с относительно небольшими объемами хозяйственной деятельности.

Необходимость привлечения к оформлению факта хозяйственной жизни трех чиновников-исполнителей: 1) распоряжающегося цен­ностями; 2) заведующего этими ценностями (зав. складом); и 3) контролера, была связана с глубоким недоверием к людям, их наклонностям и интересам. Предполагалось, что в этом случае, чтобы что-то сокрыть и украсть три человека должны вступить в сговор. Однако, как справедливо считали древние египтяне, такой сговор если и возможен, то ненадолго. Каждый человек может украсть, ибо он страдает от собственной алчности, но эта же алч­ность порождает и зависть к успехам других людей. Следователь­но, несколько человек всегда могут украсть и расхитить имущест­во, но никогда не смогут разделить украденное. Рано или поздно, кто-то непременно сочтет себя обиженным и обделенным. Этот-то человек и сделает донос. В результате государственная собствен­ность будет спасена. И, в сущности, не столько тогда, когда будет сделан донос, а в самом начале возникновения факта хозяйствен­ной жизни, из-за боязни возможности доноса. Ибо, полагали наши предки, страх, в частности, страх доноса и страшных наказаний, лучший залог честности и порядочности. Этот очень сомнитель­ный подход с точки зрения абсолютной нравственности, тем не менее обеспечивал достаточную прочность хозяйству страны на протяжении почти 4 000 лет.

Материальный учет предполагал и регистрацию сметных назна­чений. Действительно, при VI династии мы встречаем в учете смету и видим, что регистрация фактов хозяйственной жизни по­зволяла контролировать выполнение сметных назначений. Это подтверждается документами, относящимися к 2500-2400 гг. до н. э.

Слияние элементов материального учета и сметы можно наблю­дать в таблице норм выдачи продуктов питания на месяц лицам, строившим в скале колодец.

Таблица 1. Нормы выдачи зерна строителям колодца (в харах)

	Число работни­ков	Сорт 1	Сорт 2
Начальник отряда			5,5
Писец			5,5
Вольнонаемный рабочий		1,5
Раб		0,5	1,5
Стражник		1,25	3,25
Служанка		1,5	1,5
Привратник		0,5
Врач		0,25
Весь фонд			87,75
1 хар = 95,7 л

Приведенные данные любопытны не только в бухгалтерском от­ношении (на 25 человек предусмотрен 1 писец — ставка равна ставке начальника), но и в социальном смысле: раб получал меньше 1/3 заработка вольнонаемного, а стражник, карауливший двух рабов, имел больше, чем эти рабы вместе. Женский труд оп­лачивался ниже, чем мужской. Интересно отметить, что работало 19 человек, а обслуживало их 6.

О ходе работ начальник представлял ежедневный письменный отчет. Прием работ и контроль за их ходом выполнялся специаль­ными комиссиями. Если отчет признавался неудовлетворитель­ным, писца, в целях повышения квалификации, избивали.

Документы часто составляли в двух или трех экземплярах, а запи­си разделяли на черновые и беловые.

Рассматривая учет в Египте, вернее то немногое, что мы о нем знаем, необходимо отметить, что именно здесь, в долине Нила, зародилась зеркальная натуралистическая концепция учета — как можно точнее описать движение ценностей в хозяйстве. Удалась ли эта задача нашим древнеегипетским коллегам? На этот счет существуют разные мнения. Одни (А. Шарфф), рассматривая ошибки писцов, полагали, что они — следствие низкого уровня учета, другие (А. М. Галаган, Д. А. Смирнов) видели в этих ошиб­ках акт сознательной фальсификации и, наконец, третьи (Ж. Дюмикин, Ж. Пиренн, Н. С. Помазков) считали, что речь вообще идет о случайных ошибках, да и то эти ошибки не столько ошибки древнеегипетских бухгалтеров, сколько неумение наших специа­листов читать иероглифы.

Однако это не дает возможности говорить о полном отсутствии злоупотреблений. Они были. В том числе и со стороны бухгалте­ров. Мелкие и незначительные из них почти не скрывались и по­этому их следы, практически в явном виде сохранились до наших дней. Так, расшифрованная немецким ученым Борхардом заклю­чительная таблица «Расчет вещей господина» «счета 26-го дня второго месяца Шат третьего года царствования фараона» содер­жит свидетельство утайки одного пучка овощей (по графе «ово­щей пучков» в приходе вместо 201 пучка в итоге показано 200).

История Древнего Египта является отличным уроком того, как не основанное на реальных экономических потребностях развитие производства может привести к гибели государственного хозяйства.

Обычно говорят, что самое главное для процветания страны — это рост производства. Опыт Египта убеждает, что это не так. Огром­ная страна была многие десятилетия занята преимущественно производством, — строили пирамиды. И, когда строили самую большую пирамиду — Хеопса, то только подведение дороги от каменоломен до места строительства заняло десять лет, а сама стройка заняла двадцать лет. Стройка носила всенародный харак­тер: каждые три месяца работала мобилизованная смена рабочих в сто тысяч человек. Успех был потрясающим: пирамида состоит из 2.300.000 каменных глыб, каждая из которых весит 2,5 тонны. Высота пирамиды — 146,6 м. Геродот, посетивший эту пирамиду, утверждал, что на ней был выбит отчет о том, сколько рабочие во время строительства съели: редьки, лука и чеснока. Во времена «отца истории» уже были деньги, и Геродоту сказали, что общая стоимость питания составила 1500 талантов (40 т) серебра.

Пирамида Хеопса была самой крупной, а сколько еще построило пирамид Египетское общество. Оно производило и производило, но без отдачи. Экономический эффект от инвестиций был равен нулю (только теперь арабы стали получать деньги от туристов). От этой стройки не было никакого экономического эффекта, и общество постиг экономический крах. Ибо успех общества зави­сит не от производства (строительства) материальных ценностей, а от производства прибыли. Пирамиды проедали материальные и трудовые ресурсы общества и стали одной из причин его гибели.

Заканчивая эту статью следует отметить, что Древний Египет мо­жет быть уже назван в определенной степени если не родиной бухгалтерии, то по крайней мере родиной инвентаризации, теку­щего материального учета и контроля.

Однако очевидно, что цели такого учета превышали средства для их достижения, контроль держался на страхе и когда страх пропа­дал, воровство усиливалось и общество гибло. И это нужно пом­нить нам — продолжателям дел писцов Древнего Египта.

Дата добавления: 2014-11-29