ЛЕКЦИЯ 9. Займы и кредиты 5 страница

3) ценные бумаги при выбытии могут оцениваться по средней первоначальной стоимости (по каждому виду ценных бумаг) по следующей формуле:

(Первоначальная стоимость остатка + Первоначальная стоимость прихода): (Количество в остатке + Количество в приходе);

4) по долговым ценным бумагам, по которым рыночная стоимость не определяется, разницу между первоначальной и номинальной стоимостью можно равномерно (в течение срока обращения ценной бумаги) списывать в прочие доходы или расходы.

Резерв под обесценение финансовых вложений образуют при устойчивом существенном снижении их стоимости (по состоянию на 31 декабря):

Д-т 91/2 К-т 59 - образование резерва;

Д-т 59 К-т 91/1 - списание резерва в связи с выбытием актива либо увеличением его стоимости.

По окончании отчетного года "прошлогодний" резерв восстанавливают полностью по состоянию на 31 декабря отчетного года (Д-т 59 К-т 91/1) и при наличии соответствующих условий начисляют (образовывают) новый резерв (Д-т 91/2 К-т 59).

Пример. В 2009 г. организация разместила временно свободные денежные средства в акции ОАО "Н", обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.

Организация приобрела 5000 шт. акций по цене 1000 руб. за акцию, всего на сумму 5 000 000 руб. Рыночная цена одной акции по состоянию на 31 декабря 2009 г. составила 1020 руб. Поэтому на 1 января 2010 г. на балансе организации стоимость акций отражена по их текущей рыночной стоимости - 5 100 000 руб. Организация производит переоценку акций ежеквартально по данным брокерского отчета и выписки с депозитарного счета.

Результаты переоценки акций и записи в бухгалтерском учете в 2010 г. отражены в табл. 10.

Таблица 10

Результаты переоценки акций

Дата	Рыночная цена акции, руб.	Стоимость пакета акций, руб.	Содержание операции (проводки)	Проводка	Сумма, руб.
Д-т	К-т
31.03.2010	1 025	5 125 000	Произведена дооценка акций: 5 125 000 - 5 100 000 = 25 000	58/1	91/1	25 000
30.06.2010	1 029	5 145 000	Произведена дооценка акций: 5 145 000 - 5 125 000 = 20 000	58/1	91/1	20 000
30.09.2010	1 000	5 000 000	Произведена уценка акций: 5 000 000 - 5 145 000 = -145 000	91/2	58/1	145 000
31.12.2010		4 500 000	Произведена уценка акций: 4 500 000 - 5 000 000 = -500 000	91/2	58/1	500 000

В годовой бухгалтерской отчетности за 2010 г. стоимость акций ОАО "Н" составит 4 500 000 руб., а сумма убытка от изменения текущей рыночной стоимости акций - 600 000 руб. (25 000 + 20 000 - 145 000 - 500 000).

Пример. Организация 20 марта приобрела облигации, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, со следующими параметрами:

- количество - 10 000 шт.;

- номинальная стоимость - 100 руб. за облигацию;

- стоимость приобретения - 101 руб. за облигацию;

- оставшийся срок до погашения облигаций - 20 месяцев;

- купонный доход - 2% в квартал от номинальной стоимости.

В учете организации сделаны следующие записи (табл. 11).

Таблица 11

Операции организации по приобретению облигаций

Дата	Содержание операции	Проводка	Сумма, руб.
Д-т	К-т
20.03.2010	Отражено приобретение облигаций по цене покупки: 101 руб. x 10 000 шт. = 1 010 000 руб.	58/2		1 010 000
31.03.2010	Начислен купонный доход: (100 руб. x 10 000 шт.) x 2% = 20 000 руб.		91/1	20 000
Отражена разница между номинальной и покупной стоимостью облигаций: (101 руб. - 100 руб.) x 10 000 шт.: 20 мес.	91/2	58/2
30.06.2010	Начислен купонный доход: (100 руб. x 10 000 шт.) x 2% = 20 000 руб.		91/1	20 000
Отражена разница между номинальной и покупной стоимостью облигаций: (101 руб. - 100 руб.) x 10 000 шт.: 20 мес. x 3 мес.	91/2	58/2	1 500
30.09.2010	Начислен купонный доход: (100 руб. x 10 000 шт.) x 2% = 20 000 руб.		91/1	20 000
Отражена разница между номинальной и покупной стоимостью облигаций: (101 руб. - 100 руб.) x 10 000 шт.: 20 мес. x 3 мес.	91/2	58/2	1 500
31.12.2010	Начислен купонный доход: (100 руб. x 10 000 шт.) x 2% = 20 000 руб.		91/1	20 000
Отражена разница между номинальной и покупной стоимостью облигаций: (101 руб. - 100 руб.) x 10 000 шт.: 20 мес. x 3 мес.	91/2	58/2	1 500

На конец отчетного 2010 г. стоимость облигаций, отраженных в бухгалтерском балансе, составит 1 005 000 руб. (1 010 000 - 500 - 1500 - 1500 - 1500).

Оставшийся срок обращения облигаций - 10 месяцев. Разница между номинальной и покупной стоимостью облигаций в 2011 г. будет списана в следующие сроки:

- 31.03.2011 - 1500 руб.;

- 30.06.2011 - 1500 руб.;

- 30.09.2011 - 1500 руб.;

- 31.10.2011 - 500 руб.

Таким образом, на дату погашения облигаций, т.е. на 31 октября 2011 г., в балансе организации их стоимость будет составлять 1 000 000 руб. (1 005 000 - 1500 - 1500 - 1500 - 500), т.е. сравняется с номинальной стоимостью облигаций.

Пример. 10 июня 2010 г. приобретен вексель, по которому текущая рыночная стоимость не определяется, со следующим параметрами: дата выпуска - 10 июня 2010 г., дата гашения - 31 октября 2010 г., номинал - 120 000 руб., фактическая стоимость приобретения - 90 000 руб.

Согласно бухгалтерской учетной политике организации разница между номинальной и фактической стоимостью списывается в прочие доходы (расходы) ежемесячно в течение срока обращения ценной бумаги.

Определим срок обращения по месяцам и общий:

- июнь - 21 день;

- июль - 31 день;

- август - 31 день;

- сентябрь - 30 дней;

- октябрь - 31 день;

- итого - 144 дня.

Разница между номиналом и фактической стоимостью - 30 000 руб. (120 000 - 90 000).

На каждый месяц обращения приходится:

- июнь - 4375 руб. (30 000 руб. x 21 / 144 дн.);

- июль - 6458 руб. (30 000 руб. x 31 / 144 дн.);

- август - 6458 руб. (30 000 руб. x 31 / 144 дн.);

- сентябрь - 6250 руб. (30 000 руб. x 30 / 144 дн.);

- октябрь - 6459 руб. (30 000 руб. x 31 / 144 дн.);

- итого - 30 000 руб.

Бухгалтерские проводки отражены в табл. 12.

Таблица 12

Операции организации по отражению векселя

Дата	Проводка	Сумма, руб.
Д-т	К-т
30.06.2010	58/2	91/1
31.07.2010	58/2	91/1
31.08.2010	58/2	91/1
30.09.2010	58/2	91/1
31.10.2010	58/2	91/1

Пример. В марте 2010 г. ЗАО "Альфа" купило и продало несколько пакетов акций ОАО "Бета" (текущая рыночная стоимость акций не определяется):

- 10 марта: купило 50 акций по цене 100 руб. (за каждую) и продало 80 акций по цене 105 руб. за каждую;

- 15 марта: купило 60 акций по 120 руб. за каждую;

- 20 марта: купило 40 акций по 130 руб. за каждую и продало 20 акций по 125 руб. за каждую.

На 1 марта 2010 г. на балансе ЗАО "Альфа" числилось 90 акций ОАО "Бета" по цене 100 руб. за акцию.

При списании акций используется метод средней первоначальной стоимости (а не способ скользящей средней первоначальной стоимости).

Отразим данные хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета ЗАО "Альфа" и определим финансовый результат от продажи акций (табл. 13).

Таблица 13

Финансовый результат от продажи акций

┌───────────────────────────────────────────┬────────┬────────┬───────────┐

│ Операция │ Д-т │ К-т │ Сумма, │

│ │ │ │ руб. │

├───────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼───────────┤

│Покупка акций: │ │ │ │

│10 марта; │ 58/1 │ 76 │ 5 000 │

│15 марта; │ 58/1 │ 76 │ 7 200 │

│20 марта │ 58/1 │ 76 │ 5 200 │

├───────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼───────────┤

│Продажа акций: │ │ │ │

│10 марта; │ 76 │ 91/1 │ 8 400 │

│20 марта │ 76 │ 91/1 │ 2 500 │

├───────────────────────────────────────────┼────────┼────────┼───────────┤

│Списание проданных акций по средней │ 91/2 │ 58/1 │11 000 руб.│

│первоначальной стоимости (взвешенная │ │ │ (100 шт. x│

│оценка): │ │ │ 110 руб.) │

│(9000 + 5000 + 7200 + 5200) руб.: (90 + │ │ │ │

│50 + 60 + 40) шт. = 26 400 руб.: 240 шт. =│ │ │ │

│110 руб. │ │ │ │

├───────────────────────────────────────────┴────────┴────────┼───────────┤

│Финансовый результат: (8400 + 2500 - 11 000) руб. │ -100 │

└─────────────────────────────────────────────────────────────┴───────────┘

2.3. Дебиторская задолженность

В бухгалтерском учете и отчетности отражается дебиторская задолженность:

- покупателей и заказчиков (балансовый счет 62);

- поставщиков по полученным авансам (балансовый счет 60);

- персонала по заработной плате, подотчетным суммам, возмещению ущерба, иным операциям (балансовые счета 70, 71, 73);

- бюджета и внебюджетных фондов по возврату налоговых вычетов, излишне перечисленным налогам, авансам и взносам (балансовые счета 68, 69);

- учредителей (участников, акционеров) по взносам в уставный капитал (балансовый счет 75);

- прочих дебиторов (балансовый счет 76).

Дебиторская задолженность отражается в учете и отчетности в сумме фактической задолженности. Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков может отражаться за минусом созданного резерва по сомнительным долгам (балансовый счет 63). Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы, услуги. Сомнительным долгом считается дебиторская задолженность организаций или граждан за приобретенные товары (продукцию, работы, услуги), не погашенная в сроки, установленные договором, и не обеспеченная соответствующими гарантиями. Суммы созданного резерва относятся в прочие расходы: Д-т 91/2 К-т 63.

Резерв сомнительных долгов формируют на конец отчетного года по данным инвентаризации дебиторской задолженности. Его величина определяется отдельно по каждому сомнительному долгу с учетом:

- финансового состояния (платежеспособности) должника;

- оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

По окончании срока исковой давности неистребованная дебиторская задолженность, под которую образован резерв сомнительных долгов, списывается за счет созданного резерва: Д-т 63 К-т 62. Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ). Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ).

На конец каждого отчетного года сумма неиспользованного резерва относится в прочие доходы: Д-т 63 К-т 91/1. Одновременно по данным годовой инвентаризации дебиторской задолженности формируется новый резерв сомнительных долгов: Д-т 91/2 К-т 63.

2.4. Материально-производственные запасы

К материально-производственным запасам относятся следующие активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи (в т.ч. готовая продукция; товары, приобретенные для перепродажи);

- используемые для управленческих нужд организации.

В бухгалтерском учете материально-производственные запасы отражаются на следующих счетах и субсчетах:

1) материалы (балансовый счет 10), в т.ч.:

- сырье и материалы (субсчет 10/1);

- покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали (субсчет 10/2);

- топливо (субсчет 10/3);

- тара и тарные материалы (субсчет 10/4);

- запасные части (субсчет 10/5);

- прочие материалы - отходы производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.), неисправимый брак, материальные ценности, полученные от выбытия основных средств и непригодные для дальнейшего использования (металлолом, утильсырье и т.д.), изношенные шины, утильная резина (субсчет 10/6);

- материалы, переданные в переработку на сторону (субсчет 10/7);

- строительные материалы заказчиков-застройщиков (субсчет 10/8);

- инвентарь и хозяйственные принадлежности (субсчет 10/9);

2) товары, приобретаемые для дальнейшей перепродажи (балансовый счет 41), в т.ч.:

- товары на складах (субсчет 41/1);

- товары в розничной торговле (субсчет 41/2);

- тара под товаром и порожняя (субсчет 41/3);

- покупные изделия (субсчет 41/4) - для неторговых организаций;

3) готовая продукция (балансовый счет 43).

Единицы бухгалтерского учета материально-производственных запасов (по видам, группам, назначению) организация выбирает самостоятельно и закрепляет в бухгалтерской учетной политике. Это могут быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

2.4.1. Формирование фактической себестоимости

материально-производственных запасов

Материально-производственные запасы (МПЗ) принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение МПЗ относятся:

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

2) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МПЗ;

3) таможенные пошлины;

4) невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы МПЗ;

5) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены МПЗ;

6) затраты на заготовку и доставку МПЗ до места их использования:

- на заготовку и доставку материально-производственных запасов;

- на содержание заготовительно-складского подразделения организации;

- на услуги транспорта по доставке МПЗ до места их использования, если они не включены в цену, установленную договором;

- начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит);

- расходы по страхованию;

7) затраты на доведение МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Сюда входят затраты организации на подработку, сортировку, фасовку и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;

8) общехозяйственные и иные аналогичные расходы, непосредственно связанные с приобретением МПЗ;

9) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

Транспортно-заготовительные расходы можно учитывать на специальном субсчете к счету 10 и распределять в конце месяца между запасами, списанными в производство, и остатками запасов на складах.

Пример. Входящее сальдо по субсчету 10/1 "Материалы по договорным ценам" - 3800 руб., по субсчету 10/11 "Транспортно-заготовительные расходы" - 2700 руб.

В отчетном периоде:

- получены материалы на сумму 60 000 руб. (НДС не учитывается);

- оплачены услуги, оказанные транспортной организацией по доставке материалов на склад организации, - 1180 руб., в т.ч. НДС - 18%;

- оплачены услуги посредников по закупке материалов - 4720 руб., в т.ч. НДС - 18%;

- отпущены в производство материальные ценности по договорным ценам на сумму 55 000 руб.

Определим фактическую себестоимость заготовленных материальных ценностей за отчетный период и рассчитаем долю транспортно-заготовительных расходов, относящихся к отпущенным в производство материалам, а также составим бухгалтерские записи по данным хозяйственным операциям (табл. 14 и 15).

Таблица 14

Фактическая себестоимость материальных ценностей

за отчетный период

Показатели	Материалы, руб. (субсчет 10/1)	Транспортно- заготовительные расходы, руб. (субсчет 10/11)
Остаток на начало месяца	3 800	2 700
Поступило за месяц	60 000	1 000 4 000
Итого поступление с учетом остатка	63 800	7 700
Процент ТЗР от стоимости материалов	(7700: 63 800) x 100 = 12,07%
Отпущено в производство	55 000	6 639
Остаток на конец месяца	8 800	1 061

Таблица 15

Бухгалтерские записи по выполненным операциям

Операция	Д-т	К-т	Сумма, руб.
Поступили материалы	10/1		60 000
Оказаны услуги транспортной организацией	10/11		1 000
Транспортной организацией предъявлен НДС	19/3
Услуги посредников по приобретению материалов	10/11		4 000
НДС, предъявленный посредниками	19/3
Отпущены в производство материалы		10/1	55 000
Списаны ТЗР, приходящиеся на материалы, использованные в производстве		10/11	6 639
Оплачены услуги транспортной организации			1 180
Оплачены услуги посредников			4 720

Торговые организации могут не включать в фактическую себестоимость приобретенного товара затраты на заготовку и доставку товаров, производимые до момента передачи товаров в продажу. Эти затраты торговое предприятие может включать в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01).

При приобретении материально-производственных запасов за плату затраты, связанные с этим, отражаются непосредственно по дебету счетов учета запасов: 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 41 "Товары".

Счет 15 используется в случаях, когда организации применяют планово-расчетные (учетные) цены, которые разрабатываются и утверждаются организацией и предназначены для использования только внутри организации. По дебету балансового счета 15 отражают фактическую себестоимость поступивших запасов (Д-т 15 К-т 60, 76, 71), а по кредиту - стоимость запасов в планово-расчетных ценах (Д-т 10 К-т 15). Отклонения планово-расчетных цен от фактической себестоимости запасов списывают в дебет или кредит балансового счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей":

Д-т 15 К-т 16 - списано превышение учетной цены над фактической себестоимостью запасов

или Д-т 16 К-т 15 - списано превышение фактической себестоимости запасов над учетной ценой.

На конец месяца общая сумма отклонений, накопившаяся на счете 16, распределяется между стоимостью списанных (выбывших) запасов и стоимостью их остатка на складах. Примеры расчета распределения отклонений (обычный и упрощенный) приведены в Приложении N 3 к Методическим указаниям N 119н.

Фактическая себестоимость МПЗ при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство МПЗ осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Пример. Основной продукцией сахарного завода, изготавливаемой для отпуска на сторону, является сахар. Сахарный завод имеет в своем составе кондитерский цех. Сахар собственного производства служит сырьем для этого цеха. Готовая продукция в части, предназначенной для собственного потребления, принимается к бухгалтерскому учету по счету 43 "Готовая продукция" по фактической себестоимости, равной сумме фактических затрат на ее производство.

В марте фактическая производственная себестоимость сахара составила 10 руб. на 1 кг готовой продукции. Всего в марте произведено 150 000 кг сахара. Из продукции, изготовленной в марте, в кондитерский цех передано 900 кг сахара.

В бухгалтерском учете сахарного завода в марте сделаны следующие записи:

Д-т 20 К-т 02, 10, 70, 69, 60, 76 и др. - 1 500 000 руб. - отражены фактические затраты на изготовление сахара в марте;

Д-т 43 К-т 20 - 1 500 000 руб. - отражена фактическая себестоимость произведенного сахара;

Д-т 10 К-т 43 - 9000 руб. - отражена стоимость готовой продукции, переданной кондитерскому цеху для использования в качестве сырья (900 кг x 10 руб.).

2.4.2. Учет товарных запасов

Товары, предназначенные для перепродажи, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности:

- по покупным ценам в организациях оптовой торговли (дебетовое сальдо по балансовому счету 41);

- по фактической себестоимости готовой продукции - в неторговых организациях, продающих через собственные торговые точки готовую продукцию (дебетовое сальдо по счету 41);

- по покупным или продажным ценам в организациях розничной торговли. Если организация учитывает товар по покупным ценам, при составлении бухгалтерской отчетности в балансе отражают дебетовое сальдо по балансовому счету 41, а если в продажных (розничных) ценах, в бухгалтерском балансе отражают дебетовое сальдо по счету 41 за минусом кредитового сальдо по счету 42. Это связано с тем, что при применении продажных цен торговую наценку отражают по кредиту балансового счета 42 "Торговая наценка":

Д-т 41 К-т 60 - оприходован товар в ценах поставщика;

Д-т 41 К-т 42 - отражена торговая наценка;

- по себестоимости приобретения, в которую включают покупные цены и транспортные расходы по доставке товаров;

- по себестоимости приобретения, включая покупные цены, транспортные расходы по доставке товаров и иные расходы, связанные с приобретением товаров.

Выбранный способ определения себестоимости товаров организация закрепляет в бухгалтерской учетной политике.

Если транспортные расходы по доставке организация не отражает в себестоимости приобретенных товаров, для сближения бухгалтерского и налогового учетов указанные расходы можно списывать по правилам, установленным ст. 320 НК РФ, т.е. включать в издержки обращения отчетного месяца в доле, приходящейся на реализованные в этом месяце товары. В таком случае расчет транспортных расходов на остаток товаров производят по формуле:

ТР = С x (ТР + ТР) / (С + Со),

о н т п

где ТР - транспортные расходы на остаток товара на конец отчетного месяца;

ТР - сумма транспортных расходов на остаток товара на начало отчетного

н

месяца (транспортные расходы, не списанные на себестоимость продаж в

предыдущем отчетном периоде);

ТР - транспортные расходы текущего отчетного месяца;

т

С - стоимость остатка товарных запасов на конец отчетного месяца в

о

учетных ценах;

С - себестоимость проданных за отчетный месяц товаров (стоимость

п

проданных товаров в учетных ценах).

Пример. Разберем пример отражения товарных запасов в торговой организации. Обратите внимание, как определяются транспортные расходы.

Таблица 16

Операции организации по отражению товарных запасов

	Товар, руб. (балансовый счет 41)	Транспортные расходы по доставке, руб. (балансовый счет 44)
1. Остаток на начало месяца	800 000	80 000
2. Поступило за месяц	1 200 000	140 000
3. Продано товаров за месяц	1 400 000	x
4. Остаток товаров на конец месяца	600 000	x
5. Показатель для расчета пропорции	2 000 000 (п. 3 + п. 4)	220 000 (п. 1 + п. 2)
6. Процент транспортных расходов на остаток товаров: (220 000: 2 000 000) x 100 = 11%
7. Транспортные расходы на остаток товаров (п. 4 x п. 6)	66 000
8. Транспортные расходы, подлежащие списанию в текущем месяце (п. п. 5 - 7)	154 000

Дата добавления: 2015-06-27