Лица, обязанные исчислять налоги 2 страница

Классический пример — история налогообложения алкогольной продукции. В Российской Империи одно время акциз со спирта рас­считывали исходя из крепости продукта (с градуса), причем ставка акциза со спирта из винограда и фруктов была ниже ставок акциза с ' других видов спирта. Акциз с пива и меда взимался по емкости чанов и котлов, в которых приготавливались эти напитки, либо по объему солода, употребленного на' пивоварение, причем в законе были уста­новлены минимальный процент экстракта вноети солода и максималь­ная крепость пива. Чиновники акцизных управлений — контролеры и надсмотрщики — измеряли крепость напитков, состав сырья, условия производства и т.д.*

Физический контроль требует серьезного административного вме­шательства в деятельность предприятия, что создает почву для злоупот­реблений. Кроме того, он требует специальных знаний в области тех­ники -и производства, а подготовка сотрудников налоговых органов отстает от темпов развития современных технологий.

Если определяющая роль в установлении условий налогообложе­ния отводится объекту налога, то такой налог следует отнести к группе пообъектных налогов, В этом случае статус плательщика налога нахо-

¹ См.: Финансовая энциклопедия / Под ред. И.А. Блинова и А.И. Буковецкого. М.: Гос. изд-во, 1924. С. 541—542, 572-575.

48 Глава 2. Виды налогов

2.3. Прямые и косвенные налоги 49

В настоящее время физический контроль имеет большое значение, в основном, для таможенных пошлин. Таможенные лаборатории про­веряют соответствие качества экспортируемых или импортируемых то­варов заявленному в таможенной декларации. Проявлением этого ме­тода следует признать и введение налоговых постов на предприятиях по производству алкогольной продукции.

Физический контроль может быть заменен контролем на основе данных бухгалтерского и налогового учета. Например, налог на иму­щество и налоги с оборота организации рассчитываются исходя из дан­ных бухгалтерских регистров. Контролируется формальная правиль­ность отражения объекта обложения в учетных документах. Однако хотя метод определения налоговой базы современных пообъектных на­логов нельзя назвать простым, все-таки формальное определение базы по имеющимся документам проще., чем тщательное исследование го­тового продукта и попыток точно определить его физические свойства. Стоимостная оценка — более современный метод подсчета налоговых обязательств.

Однако необходимо учитывать, что законодатель и по сей день не отказывается от определения объекта налогов посредством описания конкретных товаров (работ, услуг). Условия налогообложения зависят от детализации деятельности. Поэтому невозможно определить нало­говую базу исключительно на основе цифровых данных бухгалтерского учета. Условия исчисления налогов все равно требуют, чтобы товары (работы, услуги) были так или иначе индивидуализированы.

2.3. Прямые и косвенные налоги

Деление налогов на прямые и косвенные признается многими авто­рами ненаучным, поскольку сложно выделить единственное основание деления, дающее две взаимоисключающие категории.

В основе этого деления первоначально лежало учение о распреде­лении налогового бремени. Прямыми называли те налоги, юридичес­кий субъект которых предположительно несет и экономическое бремя налогообложения. В отношении косвенных налогов изначально пред­полагалось, что они будут фактически переложены с лиц, уплачиваю­щих налоги в бюджет, на каких-то иных лиц — носителей налогов.

Теория переложения налогов, обосновывающая особенности рас­пределения налогового бремени, возникла в эпоху зарождения буржу­азных отношений и становления экономической науки. Она основана на Предположении, что косвенные налоги полностью перекладывают­ся на потребителя в составе цены товара (работ, услуг), а бремя прямых

налогов лежит на производителе (продавце), прямые налоги не оказы­вают влияния на цену¹.

Однако вскоре было замечено, что не существует полностью пере­лагаемых или неперелагаемых налогов. Косвенные налоги не полнос­тью переносятся на потребителя в связи с изменением цен на факторы производства, неэластичностью спроса, уклонениями от уплаты нало­гов и другими причинами. В то же время прямые налоги могут частично перекладываться как на потребителей товаров налогоплательщика, так и на продавцов сырья и материалов².

С учетом этого за основу выделения прямых и косвенных налогов приняли намерение законодателя добиться перераспределения нало­гового бремени. К прямым налогам стали относить те, бремя которых по замыслу нормотворца должно лечь на плательщика. Механизм кос­венных налогов должен позволять плательщику переложить налог на другое лицо. Однако и этот критерий оказался неудовлетворительным, поскольку он также исходил из того, что перелагаемость свойственна только одной группе налогов.

После того, как деление налогов на перелагаемые и неперелагаемые признали с научной точки зрения несостоятельным, были предложены новые основания выделения прямых и косвенных налогов. В частнос­ти, налоги разграничивали по способу обложения и взимания. Если в качестве оснований для взимания налога служили заранее определен­ные данные (например, собственность), постоянные характеристики и налог взимался периодически, то налог называли прямым. Если же налог взимался от случая к случаю и на' основании единственных, из­меняющихся, более или менее случайных,'а потому не определенных заранее данных (отдельные сделки, события и т.п.), то налог относили к косвенным. Существовали и иные подходы к определению способа взимания налога, но ни один из них, как и критерий перелагаем ости, не давал взаимоисключающих категорий и не мог быть признан един­ственно возможным основанием деления налогов на прямые и косвен­ные.

На смену этим подходам пришел новый критерий выделения групп налогов — платежеспособность лица (подоходно-расходный прин­цип). Прямыми стали называть налоги, при расчете которых прямо стоит задача оценить платежеспособность лица подсчетом размеров его доходов. Источником уплаты любого налога может выступать только

¹ Подробно об этом см.: Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политика
налогов: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2001. С. 147—176.

2 См.: Кулишер ИМ. Очерки финансовой науки. Ш\: Наука и школа, 1919. С. 85—
120.

Глава 2. Виды налогов

2.3. Прямые и косвенные налога 51

доход лица. Если налог будет взиматься из капитала налогоплательщи­ка, то источник налога вскоре иссякнет. Поэтому именно величина дохода наиболее показательна для оценки платежеспособности. Доход может оцениваться непосредственно или опосредованно. Так, органи­зации уплачивают налог с суммы прибыли, подсчитанной на основе полученной выручки и понесенных расходов; физические лица упла­чивают налог с доходов, рассчитанных с учетом поступлений, семей­ного и имущественного положения, затрат и др. Группу прямых нало­гов, облагающих действительно полученный доход (прибыль), называ­ют личными налогами.

Доход может определяться и опосредованно, через оценку внешних проявлений благополучия лица: вида и качества жилья, размера и места расположения земельного участка и др. В этом случае облагается не фактический, а предполагаемый средний доход лица, получаемый в данных экономических условиях от того или иного предмета налого­обложения (собственности, денежного капитала и др.). Эту группу пря­мых налогов называют реальными. Реальными налогами облагается прежде всего имущество, отсюда и их название (real {англ.) —■ имуще­ство).

Во многих случаях невозможно определить доход, который получен от имущества либо от. вида деятельности, или проконтролировать пра­вильность объявленного плательщиком дохода. Например, сложно проконтролировать водителя такси. В таких ситуациях установление платы за патент на перевозку людей в размере налога с предполагаемого дохода облегчит техническую сторону налогообложения.

Другая причина взимания реальных налогов — стремление урав­нять лиц, использующих имущество производительно и непроизводи­тельно. Налогообложение доходов освободило бы от натогов лиц, ис­пользующих имущество, например земельный участок, только для от­дыха.

Примером реального налога является единый налог на вмененный доход¹. Этим налогом облагается потенциально возможный валовой доход плательщика за вычетом потенциально необходимых затрат, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение такого дохода, на основе данных статисти­ческих и иных исследований, независимых оценок и т.п. Платель­щики налога — как правило, субъекты малого и среднего бизнеса —. физические и юридические лица, ведущие предпринимательскую де-' ятельность по оказанию услуг, при оплате которых преимущественно

используются наличные деньги (бытовые услуги, розничная торговля и др.)- Размер вмененного дохода устанавливается законодательными актами субъектов Федерации с учетом методик, рекомендуемых Пра­вительством РФ.

Налог на вмененный доход назван единым, поскольку его уплата. освобождает плательщика от уплаты ряда других налогов (прежде всего подоходного, налога на прибыль, платежей в социальные фонды). При этом законом установлен исчерпывающий перечень налогов, на кото­рые это правило не распространяется.

Реальные налоги учитывают потенциальные результаты деятель­ности налогоплательщика с большей или меньшей точностью.

Так, налог на игорный бизнес¹ введен, как и налог на вмененный доход, потому, что значительная часть доходов игорного бизнеса не предъявляется к налогообложению, не учитывается при расчете налога на доход (прибыль): Поэтому законодатель установил налог в твердом размере на каждый игровой стол, игровой автомат, кассу тотализатора или букмекерской конторы. Однако если налог на вмененный доход ориентирован на учет ряда факторов, существенных для определения потенциального дохода, то налог на игорный бизнес взимается по став­ке, единой для всех игорных заведений, расположенных на территории субъекта Федерации. Можно было бы сделать вывод, что данный пла­теж фактически является сбором за право занятия игорным бизнесом, а не налогом. Однако уплата налога на игорный бизнес заменяет ранее взимавшийся налог на доходы от игорного бизнеса. Поэтому по эконо­мическому содержанию этот платеж — форма налогообложения дохо-' доз предприятий игорного бизнеса.

При косвенном налогообложении учет доходности не является пря­мой задачей законодателя. Юридический механизм косвенного нало­гообложения не настроен на определение размера дохода лица ни на основе точных данных, ни на основе внешних признаков. Фактическая способность налогоплательщика к уплате налога оценивается по видам' и размерам, его расходов (потребления). Платежеспособность учитыва­ется в широком, общеэкономическом смысле. Чем выше затраты, чем качественнее и эксклюзивное потребляемые товары, тем больше осно­ваний для выводов о высоком благосостоянии лица. Однако эти выво­ды могут быть условными, достаточно вспомнить поговорку: «Мы не настолько богаты, чтобы покупать дешевые вещи». Кроме того субъект обладает свободой выбора — потреблять или нет. Поэтому уровень по­требления может не соответствовать реальной платежеспособности.

^! См.: Федеральный закон от" 31 июля 1998 г. № 148-ФЗ «О едином налоге на вме­ненный доход для определенных видов деятельности» // СЗ РФ. 1998- № 31. Ст, 3S20.

¹ См.: Федеральный закон от 31 июля 1998 г. N° 142-ФЗ «О налоге на игорный биз­нес, // СЗ РФ- 1998. № 31. Ст. 3820.

52 Глава 2. Виды налогов

2.3. Прямые а косвенные налоги ___________ ^£

Существует мнение, что косвенные налоги учитывают случайную или временную платежеспособность лица, в то время как прямые на­логи должны учитывать постоянную среднюю платежеспособность субъекта. "

Таким образом, косвенными налогами экономисты называют на­логи на расход, на потребление, а прямыми — налоги на присвоение,и накопление материальных благ.

Необходимо заметить, что подходы, свойственные косвенному.на­логообложению, могут применяться и при взимании прямых налогов. Например, если объективных данных недостаточно для подсчета сумм доходов физического лица, выводы о размере его дохода могут делаться на основе данных контроля за расходами этого лица; прогрессия по­доходного налога, необлагаемый минимум устанавливаются, в том числе, исходя из необходимого уровня потребления.

Есть глубокие причины, мешающие провести четкую линию между прямыми и косвенными налогами: само понятие.доход в целях нало­гообложения определяется через потребление. Понятие «доход» связа­но с благосостоянием лица, выраженном в его способности потреблять определенные блага.

Между тем деление налогов на прямые и косвенные остается, в чем усматривается скорее дань традиции, чем научная цель. Еще в 1964 г. на совещании экономистов в Париже было отмечено, что поскольку предположения относительно полного переноса налога вперед или назад являются неадекватным приближением к реальности, то класси­фикация налогов как косвенных или прямых едва ли имеет какую-либо научную ценность¹.

В то же время деление налогов на прямые и косвенные имеет не­которое юридическое значение, в частности связанное с законодатель­но закрепленной возможностью переложения налогов. Переложение налогов — непредсказуемое "экономическое явление, подчиняющееся только законам рынка. Оно не может жестко регулироваться законо­дательством.

Есть нормы, запрещающие прямое переложение налогов (запрет налоговых оговорок применительно к случаям взаимоотношений на­логовых агентов и налогоплательщиков), однако нет норм, непосред­ственно регулирующих сам процесс переложения или устанавливаю­щих ответственность за переложение или непереложение.

Переложение налогов как экономическое явление регулируется посредством механизма спроса и предложения: переложение влияет

¹ Терра Б. Указ. соч. С. 9.

на цену товаров (работ, услуг); завышение цены препятствует реали­зации, так как ограничивает спрос; продавец снижает цену или пред­ложение.

Фактическое распределение налогов и возможность их косвенного или прямого переложения должны учитываться на уровне налоговой политики. Законодатель обязан установить, кто юридически обязан уплатить налог, атакже просчитать возможные варианты фактического распределения налогов.

Учет возможности переложения налогов необходим в целях соблю­дения конституционного принципа равного налогового бремени. Этот принцип преследует цель без нарушения формально-юридического ра­венства плательщиков в максимальной степени учесть экономическое положение налогоплательщиков и обеспечить соблюдение неформаль­ного равенства. Равенство в налоговом праве реализуется не как уплата налога в одинаковом размере, а как экономическое равенство платель­щиков, и выражается в том, что за основу берется фактическая спо­собность к уплате налога на основе сравнения экономических потен­циалов разных налогоплательщиков.

Равенство в налогообложении понимается как равномерность об­ложения. Оно оценивается на основе сопоставления экономических возможностей различных налогоплательщиков и сравнения той доли свободных средств, которая взимается у них в виде налогов. То есть речь идет о сравнении налогового бремени, которое несут разные пла­тельщики. Поэтому принцип равенства называют также принципом равного налогового бремени.

Без учета экономических последствий переложения налогов прин­цип равного налогового бремени не может быть реализован полностью. Эффект перелагаемости налогов следует учитывать и в аспекте принципа приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов. Налог устанавливается с целью получения дохода, а не с целью при­нуждения к определенному действию. Если налоговое бремя, хотя и равное для всех налогоплательщиков, ведет к свертыванию производ­ства, заставляет.отказаться-от занятия той или иной деятельностью, есть основания говорить о нарушении принципа приоритета финан­совой цели взимания налогов и сборов. Развивая этот принцип, НК ■ РФ определяет, что «налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными» (п. 3 ст. 3).

Следовательно, требование сопровождать законопроекты о налогах пояснительными записками, содержащими экономические расчеты и обоснования налоговых нововведений, имеют не только организаци­онно-техническое значение, но и правовое, конституционное. К сожа­лению, в законодательстве РФ обязанность субъектов законодательной

Глава 2. Виды налогов

2.3. Прямые и косвенные налоги

инициативы предоставлять такие пояснительные записки не установ­лена, что чревато нарушением конституционных прав граждан.

Учитывая, что косвенными налогами облагается расходование средств, юридический механизм взимания этих налогов отличается не­которыми особенностями. Переложение налога, хотя прямо и не регу­лируется, но законодатель создает условия для этого, помогает юриди­ческому плательщику переложить налоговое бремя на получателя. «Даже если, с экономической точки зрения, косвенный налог не может быть полностью перенесен вперед, а прямые налоги не полностью переносятся назад, несмотря на намерения, скажем, законодателя, правовой характер «косвенных налогов» требует наличия возможности ■переноса косвенных налогов вперед. Таким образом, законодатель дол­жен обеспечить возможность переноса. В любом случае переносу не следует мешать»'.

Субъекта налога и носителя налога при косвенном налогообложе­нии связывает объект налогообложения. Объект косвенных налогов предполагает наличие двух лиц, между которыми существует юриди­ческая связь. Налогообложению подлежит операция, в которой участ­вуют налогоплательщик и лицо, несущее временно или окончательно бремя налога. При этом законодательством прямо устанавливается, только субъект налога (налогоплательщик). Вывод о предполагаемом носителе налога можно сделать на основе анализа Положений о субъ-. екте и объекте налога.

На субъектов косвенного налога может налагаться дополнительная обязанность. Помимо общей для всех налогоплательщиков обязаннос­ти исчислить сумму налога и уплатить ее в бюджет, он может быть обязан в той или иной форме выставить налог другому участнику сдел­ки. Однако это не всегда так (пример — налог с продаж, таможенные пошлины).

Если же мы зададимся задачей закрепить в юридических нормах само переложение налога, то придем к следующим результатам.

Принцип перелагаемос-ти налогов на потребителей (носителей, фактических плательщиков налога), рассмотренный с правовых пози­ций, должен вести к определенным последствиям. Основной вывод состоит в том, что суммы налога, уплаченные потребителями в сопо­ставимых ситуациях, должны быть соизмеримы, т.е. суммы налога должны быть равными в отношении идентичных товаров. В этом слу­чае речь идет уже не о принципе равного налогового бремени, а о принципе юридического равенства.

1 Терра Б. Указ. соч. С. 9.

Возникает вопрос: «Можно ли соблюсти этот принцип примени­тельно к носителям налога на уровне конкретных юридических спосо­бов налогообложения?»

Для обеспечения юридического равенства у потребителей должна быть возможность убедиться, что налог составляет заранее определен­ный процент розничной цены.. Однако добиться этого невозможно даже в отношении налогов нарозничные продажи из-за кумулятивного

эффекта.

Налог кумулятивен, если налоговое бремя увеличивается с ростом числа продаж товара на пути к конечному потребителю. При налого­обложении розничного товарооборота полностью избежать кумулятив­ное™ невозможно, поскольку невозможно избежать налогообложения товаров, приобретенных в розничной торговле для производственного использования предпринимателями и организациями. То же можно сказать и об услугах. В результате налог, уплаченный при покупке то­варов и услуг производственного назначения, становится элементом затрат, формирующих цену и, следовательно, базу для. последующего налогообложения. Поэтому «налоговая составляющая» цены идентич­ных товаров может быть разной, не поддающейся строгому подсчету. Для реализации принципа юридического равенства фактических плательщиков (носителей) налога необходимо выделять сумму кос­венных налогов в платежных документах. Последовательное прове­дение этой идеи невозможно, так как невозможно учесть приходя­щуюся на каждую единицу товара долю таможенных пошлин, акци­зов, НДС.

Распространение на носителей налога принципа юридического ра­венства потребует создания механизма правовой защиты этого прин­ципа от нарушений, в частности наделения определенными правами ■ и самих носителей налога ~ потребителей товаров (работ,-услуг). Эти лица, соответственно, должны иметь возможность заявлять иски, свя­занные с уплатой ими налогов на потребление, в том числе и о некон­ституционности положений законов о налогах. Придется признать на­личие публично-правовых отношений между продавцами и покупате­лями:

И, наконец, необходимо решить вопрос об ответственности носи­телей налога за возможные нарушения. Так, хищение товара должно рассматриваться не только как преступление против собственности,-но и как налоговое преступление, поскольку похититель, не оплачивая цену, не вносит и налог.

Очевидна абсурдность последствий распространения на носителей (фактических плательщиков) косвенных налогов принципа юридичес-

Глава 2. Виды налогов

кого равенства. Реализация конституционных принципов не может вести к правовому коллапсу.

Следует сделать вывод, что носители, фактические плательщики налога — категория, которой можно оперировать исключительно в целях экономического анализа и на уровне налоговой политики. На уровне юридической техники налогообложения наличие экономичес­ких носителей налога учитывается в особых формах, не предполагаю­щих выделения этих лип в отдельную юридическую категорию, группу субъектов налоговых правоотношений.

В опровержение этой позиции иногда приводят пример возврата сумм НДС, уплаченных в цене товара, лицам, выезжающим за пре­делы стран ЕС и вывозящим эти товары (система DUTY-FREE). Лица, получающие возврат суммы НДС, участвуют в правовых отно­шениях, хотя являются не налогоплательщиками, а носителями на­лога.

Следует заметить, что НДС возвращается не лицу, приобретшему товар, а тому, кто вывозит его за пределы Сообщества, т.е. экспортеру. К тому же в процедуре возврата налога значительная роль принадлежит юридическим плательщикам НДС. Лицо, вывозящее товар за пределы ЕС, должно заполнить соответствующие формы, представляемые на­логоплательщиком. При этом налогоплательщик проверяет обосно­ванность освобождения, а в ряде случае взимает административный сбор за оформление документов, которые потом будут нереданы тамо­женным службам для возмещения НДС.

Возврат проводится в рамках так называемого принципа назначе­ния, согласно которому товары облагаются налогом там, где они по­требляются, причем возмещается налог при экспорте, а взимается —

при импорте.

Возврат налога не связан с концепцией перелагаемости, а прово­дится с целью избежания двойного налогообложения и выравнивания условий конкуренции. Проблема не в том, что одно лицо вынуждено нести двойное налоговое бремя, а в том, что один и тот же товар может быть обложен налогом дважды — в стране его производства и в стране • потребления, так что конкурентоспособность производителей импорт­ных товаров снизится.

Подобно этому и в Российской Федерации проводится возмеще­ние экспортерам сумм НДС, уплаченных поставщикам. Преимуще­ство состоит в том, что все товары (зарубежные и отечественные) оди-■ наково обременены налогами в момент конечной продажи потреби­телю.

«Принцип назначения применяется к косвенным налогам. В этом состоит основное значение классификации налогов как косвенных.

2.3. np»5J^^^^

Поскольку экономическое значение проведения различия между пря­мыми и косвенными налогами является сомнительным по причине несовершенства переноса, определение косвенного характера налога является единственным решающим фактором, используемым для оп­ределения возможности применения принципа назначения*¹.

Следует вывод, что поскольку переложение не регулируется зако­ном, носитель налога не является и не может быть участником нало­говых правоотношений, то деление налогов на прямые и косвенные и сам процесс переложения налогов независимо от их вида не могут использоваться как аргумент в юридических спорах. Переложение на­лога — теоретическое предположение законодателя — воплощается в законе опосредовано. Желание законодателя далеко не во всех случаях реализуется на практике. Следовательно, намерение законодателя обеспечить переложение налога или не допустить его не может быть

основой для правовых выводов.

Законодательно важно обеспечить не переложение (оно — процесс непредсказуемый и заставить перелагать налог сложно), а возможность переложения налога. Налог — ценообразуюший фактор, и точно про­следить, каким образом он повлиял На цену невозможно. Жестко за­крепить переложение, обязать перелагать налог можно-только в усло­виях регулируемых цен, причем на все товары и услуги сразу, иначе заменой потребления одного товара другим налог снова может быть переложен в неизвестном направлении.

Поскольку суд не может быть уверен в том, что переложение про­изошло и как это случилось, он не может класть в основу правовых выводов только перелагаемость. Но законодательно закрепленная воз­можность переложения должна всячески'защищаться судом. Абсолю­тизировать один критерий и полностью игнорировать остальные — противоречит теоретическим выводам и законодательству, которые подтверждают, что перелагаемость -~ не единственное свойство кос­венных налогов. 'Законодатель говорит лишь о предполагаемой воз­можности переложения, но не о неизбежности не переложения и не об

обязанности перелагать налог.

Кроме деления подоходно-поимущественных налогов на личные и реальные, может быть предложена и другая система. Так, Й.М. Кули-шер удачно демонстрирует все многообразие форм обложения доходов и имущества (табл. 2.1)².

^я^ь~~*»~^^%тт-^хш^

58 Глава 2. Виды налогов

2,6. Государственные и местные налоги

Таблица 2.1 Подоходно-поимущественные налоги

Налог на доходы		Налог па имущество
Абсолютный	Относитель­ный (на прирост)"	В момент владения	В момент отчуждения
Абсолют­ный	Относитель­ный	Абсолют: ный	Относи­тельный
			(на прирост)		(на прирост)
	Налогообложение совокупности
Общеподоходный	Налог на	Обще по-	Налог на	Налоге	Налог на
налог	прирост	имущест-	прирост	наслед-	прирост.
	СОВОКУПНОС-	венный	суммы иму-	ства	наследст-
	ТИ дохода	налог	щества (пе­риодически)		венной массы
	Налогообложение отдельных частей
Налогообложение	Налог на	Налогооб-	Налог на	Налог на	Налог на
дохода: от земли до	прирост до-	ложение	прирост цен-	отчужде-	прирост
домовладения	ходности не-	по цен-	ности недви-	ние: не-	ценности
Промысловый налог	двшкимости	ности:.	жимости	движи-	недвижи-
Налог с денежных	Налог на	земли,		мости,	мости при
капиталов	прирост	дохода		предпри-	реализации
Налог с профессио-	прибыли	пред-		ятия,
нальных и трудовых		приятий,		капитала
доходов		капитала

2.4. Раскладочные и количественные налоги

Дата добавления: 2014-12-24