К вопросу налоговых прав и обязанностей участников холдинга

Развитие предпринимательского потенциала нашей страны, интеграция в мировую экономику, потребовали создания новых форм организации предпринимательской деятельности.

Такие понятия, как «холдинг» и «холдинговая компания» российским законодательством не определено, таких легальных форм осуществления предпринимательской деятельности нет.

В. С. Белых считает, что законодатель необоснованно игнорирует такое «явление на российском рынке» как холдинг и предлагает рассматривать данное понятие в широком и узком смысле.[72]

Шиткина И. С. также считает, что отсутствие надлежащего правового регулирования предпринимательских объединений (холдингов, групп компаний) в гражданском законодательстве, определяющем правосубъектность участников предпринимательского оборота, отрицательно сказывается на развитии законодательства об интегрированных структурах в других областях, например в сфере налогового регулирования, особенно важной для предпринимательского сообщества.[73]

Указанные В. С. Белых дефиниции к рассматриваемому понятию, кажутся нам наиболее полными и акцентирующими внимание правоприменителя на сути явления, учитывающими, что связь юридических лиц может опосредоваться не только как прямая зависимость через владение одной или несколькими компаниями долей уставного капитала в других (другой), но и в других формах.

Законодательство в сфере финансов и финансовой отчетности выделяет понятие «Группа»[74], а антимонопольное законодательство - «Группа лиц»[75]. При этом дефиниции к указываемым понятиям совершенно разные, включающие различные признаки взаимосвязанности.

Представляется, что холдинг включает в себя понятия группа, группа лиц, т.к. мы уже указывали, что холдинг характеризуется не только имущественными связями между его участниками.

Бесспорно, Гражданский Кодекс РФ, Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее - Закон об акционерных обществах) и Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (Далее – Закон об обществах с ограниченной ответственностью) дает нам ответ на возможные структуры связи компаний в холдинговой структуре с точки зрения действующего законодательства. Так, связи могут опосредоваться через доли участия одних компаний в уставных капиталах других, а так же через осуществление функций единоличного исполнительного органа. При этом кодекс, применительно к имущественной связи, разделяет зависимые и дочерние общества.

Таким образом, форма организации холдинга посредством предусмотренных законом возможностей может быть двух видов: имущественная, управленческая и смешанная. Имущественная предполагает взаимосвязанность через принадлежность долей уставного капитала, управленческая - через установление в качестве единоличного исполнительного органа одного лица. Однако на практике встречается чаще всего смешанная форма, когда в структуре холдинга наблюдаются как имущественные связи, так и управленческие.

Бухгалтерский и налоговый учет в холдингах в отношении каждой из компаний, входящих в структуру холдинга, ведется отдельно по каждой компании. Отчетность сдается, соответственно, по каждой организации, как налогоплательщику.

Перечисленные выше, в соответствии с гражданским законодательством, формы организации холдинга априори являются предпосылкой признания таких лиц взаимозависимыми. Признаки, по которым налоговое законодательство относит организации к взаимозависимым, указаны в п. 2 ст. 105.1 НК РФ. Это означает, что сделки между организациями, входящими в холдинг подлежат налоговому контролю (п.2 ст.40 НК РФ).

Весь смысл явления «взаимозависимых лиц» указан в ст. 105.3 НК РФ, так, в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки (взаимозависимыми лицами), отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом в соответствии с п. 3 ст. 105.3 НК РФ, бремя доказывания факта несоответствия цены сделки рыночной, лежит на налоговом органе. На практике получается несколько иначе. Налоговый орган по результатам проверки выносит решение о доначислении налога и пени, а организация, в отношении которой вынесено данное решение, не согласившись, с ним подает иск в суд с целью отмены и признания недействительным решения налогового органа, и, несмотря на правила, установленные п. 5 ст. 200 АПК РФ, будет доказывать, что решение налогового органа не соответствует закону.

Анализ судебной практики показывает, что налоговый орган часто неправомерно доначисляет налоги и пени по сделкам, совершенным между взаимозависимыми лицами.

Следует отметить, что налоговое законодательство не только обременительно влияет на структуры взаимосвязанности. Так, в соответствии с Налоговым Кодексом РФ (глава 3.1) организации могут объединяться в консолидированную группу налогоплательщиков (КГН). КГН признается добровольное объединение плательщиков налога на прибыль организации на основе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организации с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков (ст.25.1). При этом, п. 2 ст. 25.2 указывает, что КГН может быть создана при условии, что одна такая организация участвует в уставном капитале других организаций и доля участия в каждой составляет не менее 90%. Это условие должно соблюдаться на протяжении всего периода действия КГН.

КГН является новым для Российского законодательства, поэтому на первом этапе, законодатель значительно ограничил круг тех, компаний, которые могут входить в состав этой группы.

Законодатель довольно серьезно ограничил круг тех холдингов, которые могут объединиться также для уплаты налога на прибыль. Однако хотелось бы, чтобы в дальнейшем законодатель пошел по пути уменьшения требований к потенциальным участникам КГН.

Когда мы говорим о предпринимательстве, то не можем отрицать тот факт, что излишние налоговые обязанности зачастую служат серьезным барьером для развития бизнеса, что негативно сказывается на экономике страны в целом. А КГН является совершенно понятным удобством, исходя из самой сути и порядка исчисления и уплаты налога прибыль, когда, например, процесс от изготовления продукции до доведения до конечного потребителя разделен между несколькими юридическими лицами.

Еще одним плюсом налогового законодательства для холдингов является возможность финансовой поддержки членами холдинга друг друга в безналоговом режиме, однако, это касается только имущественной формы организации холдинга, когда владение долями в уставном капитале составляет более 50%. В соответствии с пп.11 п. 1 ст.251 НК РФ в налоговую базу для определения налога на прибыль не включаются доходы в виде имущества, полученного организацией (либо физическим лицом-участником) безвозмездно, но только в том случае, если данное имущество в течение года не передается по любой сделке третьим лицам.

Таким образом, из анализа следует, что среди отраслей законодательства нет единого подхода к взаимосвязанным лицам, объединенным в рамках одного бизнеса. К сожалению, законодатель построил такую конструкцию регулирования, что субъекты предпринимательской деятельности предпочитают всеми возможными способами скрывать взаимосвязанность лиц.

Сулейманова Раисат Ашуралавовна

Университет имени О.Е. Кутафина (МГЮА)

Дата добавления: 2014-12-25