Учет финансовых вложений

Для принятия актива в качестве финансового вложения к бух­галтерскому учету необходимо, чтобы он удовлетворял ряду тре­бований. Согласно «Положению по бухгалтерскому учету ’’Учет финансовых вложений”» (ПБУ № 19/02), утвержденному прика­зом Министерства финансов от 10 декабря 2002 г. № 126н, заре­гистрированным в Министерстве юстиции РФ 27 декабря 2002 г. за № 4085, активы должны одновременно удовлетворять следующим трем условиям:

• во-первых, наличие надлежащим образом оформленной до­кументации, удостоверяющей права организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этих прав;

• во-вторых, принятие организацией всех финансовых рисков, обусловленных финансовыми вложениями. Это может быть риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности, риск изме­нения цены и другие риски;

• в-третьих, финансовое вложение должно приносить органи­зации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процен­тов, дивидендов или прироста их стоимости (как разница между ценами продажи и покупки финансового вложения, как резуль­тат конвертации, роста котировок на биржевых торгах и т.д.).

Только выполнение каждого из этих условий применительно к конкретному финансовому вложению и всех трех одновремен­но обеспечит его правильный учет.

Каждая организация вправе самостоятельно выбирать единицу учета финансовых вложений. Критерием здесь выступает обеспече­ние полной и достоверной информации о финансовых вложениях, а также надлежащий контроль в отношении их наличия и движе­ния, Примерами единиц финансовых вложений могут быть партия, серия (в отношении учета ценных бумаг) и т.д. В соответствии с этим организация должна осуществлять и аналитический учет фи­нансовых вложений, т.е. таким образом, чтобы обеспечить инфор­мацию по единицам учета финансовых вложений и, кроме того, по организациям, в которые осуществлены эти вложения.

Учет краткосрочных и долгосрочных финансовых вложений производится на основном активном счете 58 «Финансовые вло­жения». По конкретным видам вложений открываются дополни­тельно субсчета, например:

58.1 «Паи и акции»;

58.2 «Долговые ценные бумаги»;

58.3 «Предоставленные займы»;

58.4 «Вклады по договору простого товарищества» и т.д.

Дебет счета 58 отражает финансовые вложения, списанные

с кредита соответствующих счетов: 51 «Расчетный счет», 52 «Ва­лютный счет», 10 «Материалы» и т.д. Дебет счета 91 «Прочие до­ходы и расходы» отражает финансовые вложения организации с кредита счета 58.

Построение аналитического учета финансовых вложений бази­руется на строгом делении в соответствии с видом вложений, объектами осуществления вложений, данными о вложениях внут­ри страны или за ее пределами, сроком вложения.

Финансовые вложения, краткосрочные и долгосрочные, по ко­торым в отчетном периоде не получены документы, определяющие права организации, но которые уже были осуществлены (переданы), учитываются на счете 58 отдельно от других вложений.

Каждая организация, на хранении которой находятся ценные бумаги, должна вести их опись в Книге учета ценных бумаг. В ней должны указываться такие обязательные параметры, как наиме­нование эмитента, номинал ценной бумаги, стоимость покупки, номер, серия, общее количество ценных бумаг, даты покупки и продажи. Ценные бумаги, хранящиеся в депозитарии, числятся в бухгалтерском учете у владеющей ими организации. При этом в аналитическом учете отражаются все реквизиты депозитария, ко­торый является ответственным за хранение. Начисление расходов по оплате услуг депозитария отражается на дебете счета 26 «Об­щехозяйственные расходы» и кредите счетов учета расчетов. Пе­речисление депозитарию сумм в оплату его услуг осуществляется кредитованием счетов учета денежных средств (50, 51) с отраже­нием их на дебете счетов учета расчетов.

Первоначальная стоимость принятых к бухгалтерскому учету финансовых вложений впоследствии может быть изменена в со­ответствии с законодательством. Все финансовые вложения в свя­зи с этим подразделяются на те, для которых можно определить текущую рыночную стоимость, и те, для которых их текущая ры­ночная стоимость не определяется.

Если на основе имеющейся информации организация делает вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет кри­териям существенного снижения стоимости, а также произошло вы- бытие финансовых вложений, то сумма ранее созданного резерва по указанным финансовым вложениям относится на финансовые резуль­таты у коммерческой организации (в составе операционных доходов) или уменьшение расходов у некоммерческой организации - в кон­це года или того отчетного периода, когда произошло выбытие.

В случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, пе­редачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого това­рищества и др. имеет место выбытие финансовых вложений. Ак­тивы, подлежащие выбытию в качестве финансовых вложений и по которым не определяется рыночная стоимость, подлежат оцен­ке (в соответствии с учетной политикой предприятия) одним из следующих способов: по первоначальной стоимости каждой еди­ницы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений.

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на ос­новании уступки права требования, оцениваются по первоначаль­ной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бух­галтерского учета финансовых вложений.

Ценные бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости, которая определяется по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначаль­ной стоимости данного вида ценных бумаг на их количество, скла­дывающейся соответственно из первоначальной стоимости и ко­личества остатка на начало месяца и стоимости поступивших цен­ных бумаг в течение данного месяца.

Оценка по первоначальной стоимости первых по времени при­обретения финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допущении, что ценные бумаги списываются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступле­ния). Это означает, что ценные бумаги, которые списываются первыми, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом перво­начальной стоимости ценных бумаг, которые числятся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, ко­торые в остатке числятся на конец месяца, производится по пер­воначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость бо­лее ранних по времени приобретений.

Если по выбывающему активу, принятому к бухгалтерскому учету в качестве финансового вложения, определяется текущая рыночная стоимость, то его стоимость определяется исходя из последней оценки. Работа с каждым видом финансовых вложений в течение одного отчетного года предполагает применение одно­го из способов оценки.

Оценка финансовых вложений на конец отчетного периода осуществляется в зависимости от принятого способа оценки при их выбытии, т.е. по текущей рыночной стоимости, по первона­чальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финан­совых вложений, по средней первоначальной стоимости, по пер­воначальной стоимости первых по времени приобретения финан­совых вложений (способ ФИФО).

Приведем описанный в Приложении к ПБУ 19/02 «Учет фи­нансовых вложений» пример использования способов оценки при выбытии финансовых вложений.

1. Способ оценки по первоначальной стоимости каждой еди­ницы бухгалтерского учета финансовых вложений.

Стоимость выбывающих финансовых вложений равна в этом случае их первоначальной стоимости.

2. Способ оценки по средней первоначальной стоимости.

Стоимость списываемых ценных бумаг определяется путем

умножения количества выбывающих ценных бумаг на среднюю первоначальную стоимость одной ценной бумаги данного вида. Средняя первоначальная стоимость одной ценной бумаги данно­го вида рассчитывается как частное от деления стоимости ценных бумаг данного вида на их число, соответственно складывающей­ся из стоимости и числа по остатку на начало месяца и по посту­пившим ценным бумагам в этом месяце.

Дата	Приход	Расход	Остаток
Количество	Цена за ед., тыс. руб.	Сумма, млн руб.	Количество	Цена за ед., тыс. руб.	Сумма, млн руб.	Количество	Цена за ед., тыс. руб.	Сумма, млн руб.
Остаток на 1-е число			10,0	-	-	-			10,0
10-е число			5,0
15-е число			6,6
20-е число			9,6	-	-	-
Итого		-	31,2		107,6	17,2		107,6	14,0

  Пример 15.1. Данные приводятся по одному виду ценных бумаг.

1) Средняя первоначальная стоимость одной ценной бумаги: (10,0 млн руб. + 5,0 млн руб. + 6,6 млн руб. + 9,6 млн руб.) /290 =

= 107,6 тыс. руб.

2) Стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца:

130 х 107,6 тыс. руб. = 14,0 млн руб.

3) Стоимость выбывающих ценных бумаг:

31,2 млн руб. - 14,0 млн руб. = 17,2 млн руб. или:

160 х 107,6 тыс. руб. = 17,2 млн руб.

Этот способ можно также применять в течение месяца на каждую дату выбытия внутри месяца ценных бумаг, используя оценку остат­ка ценных бумаг, определенную способом средней первоначальной стоимости, на дату предшествующей операции (способ скользящей средней первоначальной стоимости).

3. Способ оценки по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Оценка ценных бумаг способом ФИФО основана на допуще­нии, что ценные бумаги продаются в течение месяца в последо­вательности их поступления (приобретения), т.е. ценные бумаги, первыми поступившие в продажу, должны быть оценены по пер­воначальной стоимости первых по времени приобретения бумаг с учетом стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При таком способе оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по их фактической стоимости в момент приобретения, в стоимости продажи (выбытия) ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретения.

Стоимость выбывающих ценных бумаг определяется путем вычитания из суммы стоимости остатков ценных бумаг на нача­ло месяца и стоимости поступивших за месяц ценных бумаг сто­имости остатка ценных бумаг на конец месяца.

Пример 15.2.

Дата	Приход	Расход	Остаток
Количество	Цена за ед., тыс. руб.	Сумма, млн руб.	Количество	Цена за ед., тыс. руб.	Сумма, млн руб.	Количество	Цена за ед., тыс. руб.	Сумма, млн руб.
Остаток
на 1-е число			10,0	—	-	-
10-е число			5,0
15-е число			6,6
20-е число			9,6	-	-	-
Итого		107,6	31,2		100,6	16,1		116,2	15,1

1) Стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца, исходя из стоимости последних поступлений:

(80 х 120 тыс. руб.) + (50 х 110 тыс. руб.) = 15,1 млн руб.

2) Стоимость выбывающих ценных бумаг:

31,2 млн руб. - 15,1 млн. руб. = 16,1 млн руб.

3) Стоимость единицы выбывающих ценных бумаг:

16,1млн руб. / 160 = 100,6 тыс. руб.

Этот способ можно также применять в течение месяца на каждую дату выбытия внутри месяца ценных бумаг, используя оценку остатка ценных бумаг, определенную по способу ФИФО, на дату предшествующей операции.

Дата добавления: 2015-04-29