Отражение операций по договору мены в бухгалтерском учете

УЧЕТ РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ. ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ ПО МОМЕНТУ ОПЛАТЫ И ПО МОМЕНТУ ОТГРУЗКИ

Отношения сторон в рамках договора мены регулируются гл. 31 Гражданского кодекса РФ. Каждый участник товарообмен­ной операции является одновременно продавцом ценностей, ко­торые он обязуется передать, и покупателем имущества, которое он должен принять. Так сказано в п. 2 ст. 567 Гражданского ко­декса РФ. При этом, согласно ст. 567 Гражданского кодекса РФ, организация получает право собственности на имущество, посту­пившее по договору мены только после того, как сама выполнит свои обязательства и передаст обмениваемое имущество другой стороне.

Имущество, которое передается сторонами друг другу по до­говору мены, может быть признано как равноценным, так и нерав­ноценным. Если обмениваемые ценности признаны сторонами не­равноценными, то сторона, получившая более дорогое имущество, должна оплатить партнеру разницу в ценах. Такой порядок уста­новлен в п. 2 ст. 567 Гражданского кодекса РФ.

Как правило, предполагается, что предметы обмена являются равноценными. Равноценность при этом не означает, что переда­ваемое сторонами имущество имеет одну и ту же рыночную или балансовую стоимость. Она может и различаться, но участники то­варообменной сделки договариваются, что будут считать обмен равноценным.

Рассмотрим, как отразить в учете операции по равноценному обмену имуществом.

Важным моментом в учете операций по договору мены явля­ется определение выручки от продажи имущества и расчет сто­имости имущества, полученного при обмене, а также определе­ние финансового результата от товарообменной сделки.

Согласно п. 12 «Положения по бухгалтерскому учету ”Доходы организации”» (ПБУ 9/99) в бухгалтерском учете выручка от реа­лизации имущества отражается после того, как на него будет пере­дано право собственности. Право собственности на реализуемые ценности перейдет к контрагенту только после того, как организа­ция получит от него имущество взамен. Если организация передаст имущество до того, как на него перейдет право собственности, то оно учитывается на счете 45 «Товары отгруженные», при этом в бухгалтерском учете делается следующая проводка;

Дебет 45 - Кредит 41 (43) — отражается отгрузка имущества по договору мены.

После того как на имущество перейдет право собственности, в учете делаются следующие записи:

Дебет 62 - Кредит 90 субсчета «Выручка» — отражается выруч­ка от реализации имущества по товарообменной операции.

Дебет 90 субсчета «Себестоимость продаж» — Кредит 45 — от­ражается списание себестоимости реализованного имущества.

В соответствии с ПБУ 9/99, сумма выручки равна стоимости полученного имущества. Эта стоимость определяется по ценам, по которым организация приобретает такое или аналогичное имуще­ство.

Пример 19.1. ООО «Дана» заключило с ООО «Феникс» договор мены. Согласно договору оно должно передать ООО «Феникс» 5 мо­ниторов для компьютеров в обмен на 10 офисных столов. Обмен при­знан сторонами равноценным.

Предположим, что ООО «Дана» обычно покупает столы по цене 3000 руб. (в том числе НДС — 500 руб.). ООО «Феникс» обычно при­обретает мониторы по цене 6999 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.). Себестоимость одного монитора равна 4000 руб., а одного стола —

2000 руб.

ООО «Дана» первым доставило мониторы партнеру. Отгрузку мониторов бухгалтер ООО «Дана» отразил следующей проводкой:

Дебет 45 - Кредит 41 —

20 000 руб. (4 000 х 5 шт.) - отражена отгрузка мониторов по до­говору мены.

После того как ООО «Дана» получит столы, оно должно сделать такие проводки:

Дебет 62 — Кредит 90, субсчет «Выручка» — 30 000 руб. (3000 х х 10 шт.) — отражена выручка от реализации мониторов исходя из сто­имости приобретенных столов;

Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж» - Кредит 45 —

20 000 руб. — отражено списание себестоимости мониторов.

Что касается ООО «Феникс», то в его бухгалтерском учете после отгрузки столов делаются такие проводки:

Дебет 62 - Кредит 90, субсчет «Выручка» —

30 000 руб. (6000 х 5 шт.) — отражена выручка от реализации сто­лов исходя из стоимости мониторов, полученных по договору мены;

Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж» — Кредит 45 —

20 000 руб. (2000 руб. х 10 шт.) — отражено списание себестоимо­сти столов.

Иногда приходится сталкиваться с ситуацией, когда стоимость полученного в результате обмена имущества невозможно устано­вить, например, если организация впервые приобретает такое имущество. В этом случае выручку следует определять исходя из цены, по которой обычно реализуется переданное по договору имущество, что и установлено в ПБУ 9/99.

Пример 19.2. ООО «Визит» по договору мены, заключенному с ОАО «Витязь», получило партию тостеров, а взамен передало партию строительных материалов.

ООО «Визит» не может установить стоимость реализованных ма­териалов, поскольку ранее никогда не приобретало тостеров. При этом обычная цена аналогичной партии строительных материалов составляет 18 ООО руб. (в том числе НДС — 3000 руб.).

Значит, в бухгалтерском учете ООО «Визит» выручка от продажи будет отражена следующей записью:

Дебет счета 62 — Кредит счета 90, субсчет «Выручка» —18 ООО руб. — отражена выручка от продажи строительных материалов.

Стоимость имущества, полученного взамен отгруженных цен­ностей, отражается на счетах учета материалов, товаров или вло­жений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

В случае когда получены товары, сырье, материалы и т.п., сле­дует руководствоваться «Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов”» (ПБУ 5/01), ко­торое утверждено приказом Министерства финансов РФ от 9 июня

2001 г. № 44н. Так, в п. 10 ПБУ 5/01 указано, что стоимость ма­териально-производственных запасов, полученных по договору мены, определяют исходя из цены имущества, переданного орга­низацией. Она должна быть равна цене, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно передает аналогичное иму­щество.

В том же порядке определяется и стоимость основных средств, полученных по договору мены. Это следует из п. 11 «Положения по бухгалтерскому учету ”Учет основных средств”» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 30 мар­та 2001 г. № 26н. Что касается полученных по договору мены не­материальных активов, то их стоимость определяется в соответ­ствии со стоимостью имущества, переданного взамен. Об этом говорится в п. 11 «Положения по бухгалтерскому учету ’’Учет не­материальных активов”» (ПБУ 14/2000), которое было утвержде­но приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. № 91н.

Такой же порядок предусмотрен и в «Положении по бухгалтер­скому учету ’’Расходы организации”» (ПБУ 10/99). Оно было ут­верждено приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн. В п. 6.3 ПБУ 10/99 указано, что размер оплаты по догово­ру равен стоимости переданного имущества. Кроме того, в этом же пункте предусмотрено, что если организация не может опре­делить цену переданного имущества (например, если она ранее не реализовывала такую или аналогичную продукцию), то стоимость полученных по договору мены ценностей следует исчислять по обычной покупной цене аналогичных ценностей.

Организация, которая сначала получает материальные ценно­сти от партнера и только потом осуществляет встречную отгруз­ку, должна учитывать оприходованное имущество на забалансо­вом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Пример 19.3. Воспользуемся условиями примера 19.1. Допустим, что обычно ООО «Дана» продает мониторы по цене 4500 руб. (без учета НДС), а ООО «Феникс» реализует столы за 2000 руб. (без уче­та НДС). В этом случае стоимость имущества, полученного в резуль­тате товарообменной операции, отражается так:

Дебет счета 08 - Кредит счета 60 —

22 500 руб. (4 500 руб. х 5 шт.) - отражает стоимость столов исхо­дя из обычной цены реализации мониторов.

Поступившие мониторы отражаются в бухгалтерском учете ООО «Феникс» такой проводкой (до отгрузки столов):

Дебет счета 002 -

30 000 руб. — отражает прием мониторов, поступивших по дого­вору мены.

После отгрузки мониторов делаются следующие записи:

Дебет счета 08 — Кредит счета 60 —

20 000 руб. (2000 руб. х 10 шт.) — отражает оприходование мони­торов по стоимости, определенной исходя из цены реализованных столов.

Кредит счета 002 -

30 000 руб. — что отражает списание поступивших ранее монито­ров.

Для определения финансового результата необходимо произ­вести зачет взаимных задолженностей по товарообменной сдел­ке. К зачету принимается сумма, которая учтена на счете 60. Это следует из п. 6.3 ПБУ 10/99. В бухгалтерском учете делается та­кая проводка:

Дебет счета 60 — Кредит счета 62 — что отражает зачет задол­женности по договору мены.

Если выручка от продажи имущества больше стоимости полу­ченных ценностей, то кредиторская задолженность организации ниже дебиторской задолженности ее партнера. В этом случае после зачета задолженностей на счете 62 «Расчеты с покупателями и за­казчиками» образуется дебетовый остаток, который включается во внереализационные расходы и списывается такой проводкой: Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» — Кредит счета 62 — отражает списание разницы между стоимостью отгруженной про­дукции и стоимостью полученного имущества.

В случае если выручка от продажи имущества меньше стоимо­сти полученного имущества, то кредиторская задолженность орга­низации выше дебиторской задолженности партнера. Следовательно, после зачета задолженностей на счете 62 образуется кредито­вое сальдо, которое включается во внереализационные доходы. Делается следующая проводка:

Дебет счета 62 — Кредит счета 91, субсчет «Прочие доходы» - отражает списание разницы между стоимостью полученного иму­щества и ценой отгруженной продукции.

Прибыль от реализации имущества равна разнице между сум­мой выручки от реализации и фактической себестоимостью пере­данных товаров. Прибыль (убыток) от реализации списывается с субсчета «Прибыль/убыток от продаж» счета 90 на счет 91.

Пример 19.4. ООО «Альфа» получило от ЗАО «Трио» по договору мены 10 офисных кресел, а взамен передало копировальный аппа­рат. Обмен признан сторонами равноценным.

Обычно ООО «Альфа» продает копировальные аппараты по цене 19 200 руб. (в том числе НДС — 3200 руб.). ЗАО «Трио» реализует кресла за 1800 руб. (в том числе НДС - 300 руб.).

Себестоимость одного кресла равна 1000 руб., а копировального аппарата - 14 000 руб.

ООО «Альфа» обычно покупает кресла по цене 1800 руб. (в том числе НДС - 300 руб.), а ЗАО «Трио» приобретает копировальные аппараты по цене 19 800 руб. (в том числе НДС — 3300 руб.)

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» производятся следующие про­водки (организация первой выполнила обязательства по договору):

Дебет счета 45 — Кредит счета 43 —

14 000 руб. — отражает передачу копировального аппарата соглас­но договору мены;

Дебет счета 62 — Кредит счета 90, субсчет «Выручка» —

18 000 руб. - отражает выручку от реализации копировального аппарата исходя из стоимости кресел;

Дебет счета 90, субсчет «Налог на добавленную стоимость» — Кре­дит счета 68, субсчет «Расчеты по НДС» -

3200 руб. — отражает начисление НДС исходя из стоимости ко­пировального аппарата;

Дебет счета 90, субсчет «Себестоимость продаж» — Кредит счета 45 —

14 000 руб. — отражает списание себестоимости копировального аппарата;

Дебет счета 26 — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автодорог» —

148 руб. ((18 000 руб. — 3200 руб.) х 1% — отражает начисление налога на пользователей автодорог;

Дебет счета 90, субсчет «Себестоимость продаж» — Кредит счета 26 —

148 руб. — отражает списание на реализацию налога на пользова­телей автодорог;

Дебет счета 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж» — Кредит счета 99 —

652 руб. (18 000 руб. — 3200 руб. —14 000 руб. —148 руб.) — отража­ет определение финансового результата;

Дебет счета 08 - Кредит счета 60 —

15 ООО руб. (19 200 - 3200) - отражает получение офисных кресел по цене, определенной исходя из стоимости копировального аппара­та;

Дебет счета 19 — Кредит счета 60 —

3000 руб. — отражает сумму НДС, указанную в счете-фактуре; Дебет счета 60 — Кредит счета 62 —

19 000 руб. - отражает зачет взаимных обязательств по договору мены исходя из продажной стоимости копировального аппарата; Дебет счета 62 — Кредит счета 91, субсчет «Прочие доходы» — 1000 руб. (19 000 — 18 000) — отражает списание разницы между стоимостью копировального аппарата и стоимостью кресел;

Дебет счета 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» — Кредит счета 99 —

1000 руб. — отражает списание прочих доходов.

Бухгалтер ЗАО «Трио» должен сделать такие записи:

Дебет счета 002 —

19 800 руб. - отражает прием на забалансовый учет копироваль­ного аппарата;

Дебет счета 62 — Кредит счета 90, субсчет «Выручка» —

19 800 руб. — отражает выручку от реализации кресел исходя из стоимости копировального аппарата;

Дебет счета 90, субсчет «Налог на добавленную стоимость» — Кре­дит счета 68, субсчет «Расчеты по НДС» —

3000 руб. - отражает начисление НДС исходя из стоимости кре­сел;

Кредит счета 002 -

19 800 руб. — отражает списание стоимости копировального ап­парата с забалансового учета;

Дебет счета 90, субсчет «Себестоимость продаж» — Кредит счета 43 — 10 000 руб. — отражает списание себестоимости кресел;

Дебет счета 26 - Кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автодорог» —

168 руб. ((19 800 -3000 руб.) х 1%) — отражает начисление налога на пользователей автодорог;

Дебет счета 90, субсчет «Себестоимость продаж» — Кредит счета 26 — 168 руб. — отражает списание на реализацию налога на пользова­телей автодорог;

Дебет счета 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж» — Кредит счета 99 -

6632 руб. (19 800 — 3000 — 10 000 — 168) — отражает определение финансового результата;

Дебет счета 08 — Кредит счета 60 —

15 000 руб. (18 000 — 3000) — отражает получение копировального аппарата по цене, определенной исходя из стоимости офисных кре­сел;

Дебет счета 19 - Кредит счета 60 —

3200 руб. — отражает сумму НДС, указанную в счете-фактуре;

Дебет счета 60 — Кредит счета 62 —

18 200 руб. — отражает вычет взаимных обязательств по договору мены исходя из продажной стоимости кресел;

Дебет счета 91, субсчет «Прочие доходы» — Кредит счета 62 — 1600 руб. (19 800 - 18 200) - отражает списание разницы между стоимостью копировального аппарата и стоимостью кресел;

Дебет счета 99 - Кредит счета 91, субсчет «Сальдо прочих дохо­дов и расходов» —

1600 руб. — отражает списание прочих доходов.

Организации, участвующие в товарообменной сделке, исчис­ляют НДС по ней в том периоде, в котором переходит право соб­ственности на обмениваемое имущество. При этом не имеет зна­чения, как они определяют выручку для целей исчисления НДС — «по оплате» или «по отгрузке».

Облагаемая данным налогом база равна стоимости отгружен­ного по договору мены имущества. Стоимость обмениваемого имущества для целей исчисления НДС определяется исходя из его рыночной цены. Такое требование содержится в п. 2 с. 154 Нало­гового кодекса РФ. Как определить рыночные цены для целей налогообложения, указано в ст. 40 Налогового кодекс РФ.

К возмещению из бюджета можно предъявить НДС в размере, не превышающем суммы, рассчитанной исходя из балансовой сто­имости имущества, переданного в счет оплаты. Это следует из п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ. Оставшуюся сумму «входно­го» НДС включают в состав внереализационных расходов.

Дата добавления: 2015-04-29