I IV. Регулирование государственных доходов 6 страница

Согласно НК РФ сборщиками налогов и сборов могут быть

' Комментарий к часта первой Налогового кодекса Российской Федерации (постатейный) / Составитель и автор комментариев С Д Шаталов Учебное по­собие М МЦФЭР, 1999 С 132

250 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

только государственные органы исполнительной власти и испол­нительные органы местного самоуправления, другие уполномо­ченные ими органы и должностные лица. Следовательно, органи­зации и физические лица функции сборщиков налогов выполнять не могут.

Главное отличие сборщиков налогов и сборов от других участ­ников налоговых отношений состоит в том, что сборщики произво­дят прием или взимание налогов (попутно контролируя правиль­ность их исчисления) путем зачисления их сумм на свой счет или в свою кассу.

Налоговые органы, в отличие от сборщиков, налоги не взима­ют, а только контролируют правильность их исчисления, полноту и своевременность уплаты. Налоговые агенты не контролируют правомерность действий налогоплательщиков, а сами выполняют обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налогов. Банки как расчетно-кассовые центры также не контролируют вы­полнение налогоплательщиками их налоговых обязанностей, а лишь исполняют платежные поручения налогоплательщиков и инкассовые поручения налоговых органов.

Государственные органы, которые контролируют правильность исчисления и полноту уплаты налогов и сборов, но не полномочны принимать и взимать налоги, также не относятся к сборщикам. На­пример, суды общей юрисдикции и арбитражные суды при приеме исковых заявлений и жалоб проверяют правильность исчисления государственной пошлины и полноту ее уплаты. Однако они не вы­ступают сборщиками пошлины, поскольку она перечисляется пла­тельщиком непосредственно в бюджет, а не на счет судебного орга­на. К тому же в соответствии с НК РФ сборщиками могут высту­пать только органы исполнительной, но не законодательной и су­дебной власти.

Функции сборщиков налогов выполняют, например, таможен­ные органы. Согласно ст. 120 Таможенного кодекса РФ таможен­ные платежи зачисляются на депозитный счет таможни, а оттуда поступают в бюджет.

Согласно Закону РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю»¹ органы местного самоуправления уполномочены прини­мать от физических лиц платежи налога за землю (ст. 18).

Частью первой НК РФ не установлены права, обязанности и ответственность сборщиков налогов и сборов. Они устанавлива­ются законодательством, регулирующим исчисление и уплату кон­кретных налогов и сборов. Однако унификация правового положе­ния сборщиков необходима. Неурегулированность основ правово­го статуса сборщиков может обернуться законодательными пробе­лами, в результате чего надлежащее выполнение обязанностей этой категории участников налоговых отношений не будет гаран­тировано.

Теоретически возможно возложение функций сборщиков нало-

Глава 11. Налоговые правоотношения

Досье бухгалтера 1997 № 16

гов и сборов на организации и физических лиц. Например, Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» уста­новил, что плательщиками местного налога на рекламу являются лица, рекламирующие свою продукцию. В ряде регионов установле­но, что обязанность собирать налог и перечислять его в бюджет воз­лагается на рекламные агентства. Выставляя счет за услуги, агентст­во увеличивает его на сумму налога на рекламу. В отношении этого налога рекламные агентства выполняют функции сборщиков.

Некоторые фискальные платежи могут взиматься только посред­ством сборщиков. Так, сбор за парковку автотранспорта предполага­ет учет продолжительности стоянки. Учитывать время и взимать платежи могут только сборщики, поскольку другие участники нало­говых отношений не наделены соответствующими полномочиями.

Предусмотренный ст. 21 Закона об основах налоговой системы сбор с лиц, участвующих в игре на тотализаторе на ипподроме, вносится в виде процентной надбавки к плате за участие в игре. Лицо, принимающее ставки, выступает сборщиком этих платежей.

Поскольку НК РФ исключил организации и граждан из числа сборщиков налогов и сборов, то механизмы взимания налогов и сборов должны быть приведены в соответствие с НК РФ.

Помимо названных субъектов в налоговым правоотношении могут участвовать лица, обязанные контролировать правильность исчисления и полноту уплаты налогов и сборов.

К ним относятся, например, судьи, которые не вправе принять исковое заявление, апелляционную или кассационную жалобу, если к этим документам не приложено платежное поручение на уплату государственной пошлины с отметкой банка об исполнении.

Контролировать уплату государственной пошлины обязаны и другие органы и лица, выполняющие юридически значимые дей­ствия в пользу ее плательщиков (нотариусы, органы регистрации актов гражданского состояния и др.).

В налоговых правоотношений участвуют также лица, обязанные информировать налоговые органы о фактах, существенных для на­логообложения. Так, НК РФ устанавливает обязанность органов (учреждений), уполномоченных совершать нотариальные действия, и частных нотариусов представлять в налоговые органы по месту своего нахождения соответствующие сведения не позднее пяти дней со дня нотариального удостоверения права на наследство или договора дарения (п. 6 ст. 85). НК РФ устанавливает ответствен­ность нотариусов за непредоставление или несвоевременное пре­доставление этой информации.

Информацию налоговому органу также обязаны предоставлять организации и уполномоченные лица, регистрирующие имущест­во, перечисленное в ст. 86¹ части первой НК РФ (недвижимость, механические транспортные средства, ценные бумаги, культурные Ценности, золото в слитках), сделки с ним и права на него. НК РФ определяет порядок выполнения этой обязанности (ст. 86)

252 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

и устанавливает ответственность за его нарушение (ст. 129¹ части первой НК РФ).

Одновременно законодатель выделяет в налоговых правоотно­шениях лиц, обязанных представлять налоговым органам данные, необходимые для исчисления налога, организации налогового кон­троля, а также лиц, обязанных оказывать содействие налоговым ор­ганам в проведении мероприятий налогового контроля (процессу­альных лиц) — экспертов, свидетелей, специалистов, переводчиков, понятых.

Важные участники налоговых правоотношений —банки. Как хозяйствующие субъекты они являются налогоплательщиками и об­ладают соответствующим правовым статусом.

Однако в силу специфики деятельности банков на них возлага­ется ряд дополнительных обязанностей публично-правового харак­тера. Порядок их выполнения не зависит от договоренности банка с клиентом, а всецело определяется законодательством. За невы­полнение этих обязанностей установлены меры административной, а не гражданско-правовой ответственности.

Эти обязанности связаны с особыми требованиями законода­тельства к порядку открытия банками счетов гражданам и органи­зациям, ведения операций по этим счетам и др. В графическом виде они представлены на схеме 17.

Глава 11. Налоговые правоотношения

Публично-правовые обязанности банков как расчетно-кассовых центров

В связи с открытием счетов организациям или физиче­ским лицам		В связи с ведением операций по счетам		В связи с информирован­ностью об финансовых операциях
Проверить наличие сви­детельства о постановке на учет в налоговом органе	—		Своевременно выполнять поручения налогопла­тельщиков, плательщи­ков сборов, налоговых агентов перечислить сумму налога, сбора			Представить в срок нало­говому органу по его за­просу справки по опера­циям и счетам организа-
	ции или граждан-предпринимателей
Сообщать налоговому органу об открытии (или закрытии) счета
	Исполнить решение на­логового органа о приос­тановлении операций по счетам налогоплатель­щика, плательщика сбо­ров, налогового агента
Воздержаться от откры­тия лицу счета при нали­чии у банка решения о приостановлении опера­ций по счетам этого лица
Исполнить решение на­логового органа о взы­скании суммы налога, сбора, пени

Перечисление и зачисление средств, поступивших в уплату нало­гов на счет бюджета,— одна из стадий исполнения бюджета (ст. 218 Бюджетного кодекса РФ). Это бюджетные, а не налоговые отноше­ния. Субъектами бюджетных отношений налогоплательщики не яв­ляются. Налоговое законодательство регулирует лишь отношения по исполнению платежных поручений налогоплательщиков обслужи­вающими их банками и не регулирует вопросов дальнейшего зачис­ления уплаченных сумм на бюджетные счета.

Согласно ст. 40 Бюджетного кодекса РФ налоговые доходы счи­таются уплаченными в соответствующий бюджет или бюджет госу­дарственного внебюджетного фонда с момента, определяемого на­логовым законодательством. НК РФ устанавливает, что обязан­ность по уплате налога считается исполненной налогоплательщи­ком с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете, а при упла­те налога наличными денежными средствами — с момента внесе­ния денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо в организацию связи (п. 2 ст. 45).

Поручение на перечисление налога исполняется банком в обя­зательном порядке в течение одного операционного дня. Плата за обслуживание по таким операциям не взимается (п. 2 ст. 60 части первой НК РФ).

Ответственность за нарушение этого порядка банк несет не пе­ред клиентом, а перед государством. С банка, просрочившего пере­вод средств, поступивших в уплату налога, взыскиваются непере­численные суммы, а также пени и штрафы. Руководитель банка может быть привлечен к административной ответственности.

Следовательно, законодатель рассматривает несвоевременное исполнение банком платежного поручения на уплату налога не как гражданско-правовое нарушение, за которое наступает ответствен­ность перед владельцем счета, а как нарушение публично-правовое. На банк возлагаются публичные обязанности по выполнению функций, связанных с перечислением средств на бюджетные счета. Порядок выполнения этих функций не регулируется соглашением банка с клиентом (налогоплательщиком), а определяется законода­тельством.

Отношения налогоплательщика и банка по поводу уплаты налога являются публично-правовыми. В рамках этих отношений на нало­гоплательщика возложена публично-правовая обязанность уплатить налог, а на банк — провести этот платеж. Банк при этом действует не как представитель налогоплательщика перед государством, а как представитель публичных интересов государства, принимающий от плательщика исполнение публичной обязанности по уплате налога.

Эта позиция подтверждена Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 г. № 24-П¹. КС РФ

Постановление КС РФ «По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи II Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г «Об основах на­логовой системы в Российской Федерации»//С3 РФ 1998 №42. Ст. 5211

254 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

указал, что «в рамках конституционного обязательства по уплате налогов на налогоплательщика возложена публично-правовая обя­занность уплатить законно установленные налоги и сборы, а на кредитные учреждения — публично-правовая обязанность обеспе­чить перечисление соответствующих платежей в бюджет. При этом истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в сис­темной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик не­сет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюд­жет».

КС РФ отметил также, что «налоговые отношения, возникаю­щие между налогоплательщиками и кредитными учреждениями при исполнении последними платежных поручений на списание нало­говых платежей, регулируются налоговым законодательством. От­ношения по зачислению средств, поступивших в уплату налогов, на бюджетные счета являются бюджетными... Таким образом, дейст­вующие налоговое и бюджетное законодательства различают поня­тие уплаты налога и зачисления налога».

В некоторых странах правовыми нормами регулируется деятель­ность налоговых консультантов. Это имеет цель гарантировать на­логоплательщикам качество услуг, связанных с налогообложением, а также защитить права и интересы самих консультантов. Важней­ший принцип работы налоговых консультантов — независимость — не означает отсутствия стандартов их деятельности. Консультанты обязаны соблюдать этические и профессиональные нормы, напри­мер, быть объективными, честными в отношениях с клиентом, не способствовать нарушениям налогового законодательства.

Контрольные вопросы:

1. Дайте понятие налоговых правоотношений.

2. Назовите виды налоговых правоотношений.

3. Какие лица относятся к налогоплательщикам?

4. Охарактеризуйте права налогоплательщиков.

5. Каковы последствия невыполнения обязанностей налогоплатель­щиком?

6. В чем заключаются различия между налоговым агентом и сбор­щиком налогов?

7. Кто может быть представителем налогоплательщиков?

8. Кто относится к иным участникам налоговых правоотношений помимо налогоплательщиков?

Глава 12. Источники налогового права

§ 1. Налоговое законодательство

Система источников налогового права в структурном отноше­нии делится на две части: источники, имеющие внутригосударст­венную природу, и международно-правовые источники.

В налоговом праве определяющую роль играют внутригосудар­ственные (национальные) источники. К ним относят законы, под­законные правовые акты, судебную практику (решения органов конституционной юстиции и акты иных судебных органов), право­вой обычай.

Роль и значение этих источников налогового права в разных странах неодинаковы. Основным источником налогового права яв­ляются законы, среди которых доминирующее значение имеет Ос­новной закон — Конституция.

В регулировании налоговых отношений высока роль подзакон­ных нормативных актов. В различных странах объем подзаконного регулирования налоговых отношений разный. Однако эти акты из­даются на основе и во исполнение законов, имеют «подчиненный» характер.

Судебная практика официально признается источником права, в том числе налогового, в англосаксонских странах. В странах кон­тинентальной правовой системы признано, что суд не творит, а применяет право. Однако и здесь судебные акты имеют большое значение в регулировании налоговых отношений.

Правовой обычай — сложившееся в практике обыкновение, ставшее юридически обязательным, — в налоговом праве применя­ется чрезвычайно редко, в основном в сферах, не имеющих прямо­го отношения к исчислению и уплате налогов (порядок прохожде­ния налоговых законопроектов в парламенте и т.п.).

Определенное влияние на налоговые отношения оказывает и юридическая доктрина — научные труды и теории в области на­логового права. Однако необходимо рассматривать ее не как само­стоятельный источник права, а как одну из основ развития иных источников налогового права.

Международно-правовые источники налогового права представ­лены двух- и многосторонними договорами, соглашениями, затра­гивающими различные аспекты налогообложения.

Системе источников налогового права свойственно единство, основой которого служат отношения субординации ее элементов.

Субординация исключает конкуренцию различных источников в регулировании одного и того же аспекта налогообложения. Она основана на принципе законности: соответствии всех норм налого­вого права основным принципам налогообложения, закрепленным

256 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

или вытекающим из Конституции; соответствии подзаконных нор­мативных актов законам.

Международные интеграционные процессы приводят к унифи­кации источников налогового права. Она затрагивает как содержа­ние правовых норм, так и форму их выражения. В странах с разны­ми системами национального права все большее значение приобре­тают законы и международные договоры (схема 18)'.

Источники налогового права

Т

	внутригосударственные	г
\ I!
законода­тельство	поднадзорные нормативные акты	судебная практика	правовой обычай

международные

международные договоры	решения международных судов

Традиционно в советской теории государства и права понятием «законодательство» охватывались акты различных государственных органов, в том числе органов исполнительной власти, имевшие нормативный характер. Однако принципиальная концепция, лежа­щая в основе формирования налогового законодательства Россий­ской Федерации, — создание системы законов о налогах прямого действия, исключающей издание конкретизирующих и развиваю­щих их подзаконных актов. Именно законодательная основа нало­гов, исключающая возможность неоднозначного толкования тех или иных положений, создает необходимые условия для подлинной защиты прав налогоплательщиков.

Статья 57 Конституции РФ определяет, что «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Конституцион­ный Суд РФ отметил, что «установить налог или сбор можно толь­ко законом. Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут счи­таться «законно установленными»². Конституция РФ не допускает взимания налога или сбора на основе указа, постановления, распоря­жения или другого акта органа исполнительной власти.

¹ См.: Фомина О.А. Источники налогового права зарубежных стран. М., 1996 С. 10.

- Постановление КС РФ от 4 апреля 1996 г. № 9-П «По делу о проверке кон­ституционности ряда нормативных актов города Москвы и Московской облас­ти, Ставропольского края, Воронежской области и города Воронежа, регламен­тирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное житель­ство в названные регионы»//СЗ РФ. 1996. № 16. Ст 1909.

Глава 12. Источники налогового права

Федеральный закон от 25 сентября 1997 г. № 126-ФЗ «О финан­совых основах местного самоуправления в Российской Федера­ции»¹ определяет, что право устанавливать местные налоги и сборы и предоставлять льготы по их уплате — компетенция представи­тельных органов местного самоуправления. Свои полномочия в на­логовой сфере представительные органы местного самоуправления реализуют только в соответствии с федеральными законами. Кон­ституционный Суд РФ подчеркнул, что «конституционное требова­ние об установлении налогов и сборов только и исключительно в законодательном порядке представляет собой один из принципов правового демократического государства и имеет своей целью га­рантировать, в частности, права и законные интересы налогопла­тельщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти»².

На этих конституционных положениях базируется и Налоговый кодекс РФ. Согласно п. 1, 4 и 5 ст. 1 части первой НК РФ понятие «законодательство о налогах и сборах» охватывает, во-первых, зако­нодательство РФ о налогах и сборах, которое состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов; во-вто­рых — законодательство субъектов РФ о налогах и сборах, которое состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых законодательными (представительными) орга­нами власти субъектов РФ. Наконец, это понятие охватывает нор­мативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представи­тельными органами местного самоуправления.

Таким образом, акты органов исполнительной власти не состав­ляют законодательство о налогах и сборах.

В действительности налоговые отношения регулируются не только законами, но и подзаконными актами. Однако необходи­мо учитывать, что только закон налагает на налогоплательщика соответствующие обязанности. Поэтому федеральные органы ис­полнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Федерации, исполнительные органы местного самоуправления, а также органы государственных внебюджетных фондов издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налого­обложением и сборами, только в случаях, предусмотренных зако­нодательством о налогах и сборах. Эти акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах (ст. 4 части первой НК РФ).

Однако насколько свободен законодатель в установлении таких случаев? Как широко он может делегировать свои полномочия ор­ганам исполнительной власти? От ответа на эти вопросы может за­висеть судьба всего законодательства о налогах, поскольку «вывет­ривание» законов сводит их значение на нет.

Законодательная ветвь власти формируется в рамках системы

¹ СЗ РФ. 1997. №39.

² Пункт 3 Постановления КС РФ от 11 ноября 1997 г. № 16-П // Российская газета 1997. № 222

17-9677

258 Раздел IV. Регулирование государственных доходов _______

разграничения компетенции государственных органов. Система пе­рестанет функционировать, если законодательный орган по ка­кой-либо причине не будет выполнять свои функции. Этим будут подорваны гарантии реализации гражданских прав и свобод.

Гарантией реализации прав налогоплательщика является ре­альное разделение права облагать налогом и взимать его. Поэто­му законодатель не вправе отказаться от выполнения своих функций, в том числе путем широкого делегирования полномо­чий. С позиции Конституции РФ наделение законодательного ор­гана правом устанавливать налоги означает также и установление обязанности законодательного органа самостоятельно реализовать это право.

Конституционный Суд РФ подтвердил эту точку зрения и ука­зал в Постановлении от 11 ноября 1997 г. № 16-П, что «наделение законодательного органа Российской Федерации конституционны­ми полномочиями устанавливать налоги означает также обязан­ность самостоятельно реализовать эти полномочия».

В силу указанных причин право представительного органа делегировать свои полномочия по установлению и определению существенных элементов налоговых обязательств не является безграничным. Представительный орган не может делегировать органу исполнительной власти право на установление налога или сбора в целом. Только отдельные элементы юридического состава налога могут быть установлены органами исполнитель­ной власти на основе прямого указания об этом в законе о кон­кретном налоге. При этом закон должен указать характеристи­ки, которые будут лежать в основе решения органа исполни­тельной власти.

Утверждение налогов законом является не только средством ог­раничения полномочий исполнительной власти, но и необходимым инструментом установления безусловной обязанности налогопла­тельщиков уплачивать налоги. Только законодательная форма вве­дения денежной повинности в максимальной степени исключает взаимосвязь уплаты налога с решением налогоплательщика о целе­сообразности такого шага.

«Облекая решения по вопросам налогообложения в форму зако­на, государственная власть пресекает попытки обсуждения налого­вых операций на предмет их целесообразности, поскольку режим законности предполагает безусловное исполнение законов. Для гра­ждан, настаивающих на нецелесообразности тех или иных налого­вых норм, остается единственная возможность для конструктивных политических действий — добиваться внесения через парламент из­менений, дополнений в текст налогового закона, либо требовать его отмены. При этом до тех пор, пока норма не будет изменена или отменена, налогоплательщик обязан неукоснительно ее выпол­нять»¹.

Глава 12. Источники налогового права

Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практи­ки. М.: Манускрипт, 1993. С. 78.

Конституционный Суд РФ отметил, что «налог — необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федера­ции, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве без­условного требования государства... С публично-правовым характе­ром налога и государственной казны и с фискальным суверените­том государства связаны законодательная форма учреждения нало­га, обязательность и принудительность его изъятия, односторонний характер налоговых обязательств»¹.

Таким образом, законодательную форму установления нало­говых обязательств можно рассматривать как своего рода компро­мисс публичной цели взимания налогов и частного характера источ­ников налога. Нарушение равновесия одинаково пагубно и для налогоплательщиков, и для бюджета. Для налогоплательщиков — потому что ведет к произвольному лишению их части собствен­ности, для бюджета — потому что чревато нестабильностью бюд­жетных поступлений, пагубно сказывается на выполнении госу­дарством его социальных функций. Так, в Постановлении от 1 ап­реля 1997 г. № 6-П Конституционный Суд РФ указал, что средст­ва, полученные в результате взимания сбора, введенного прави­тельством с превышением полномочий, не предусмотрены доход­ной частью бюджета, что ставит под сомнение правомерность их расходования правительством (абз. 8 п. 2). Незаконно собранные средства по общему правилу должны быть возвращены платель­щикам. В результате этого остаются нереализованными какие-то запланированные программы. Законодательная форма установле­ния налога в этом смысле выступает гарантией формирования доходной части бюджета в соответствии с намеченными показа­телями.

Вопрос о налоговом законодательстве — это не только вопрос о видах нормативных правовых актов, но и об отношениях, подле­жащих урегулированию именно актами конкретного вида. По фор­ме налоговое законодательство является совокупностью актов зако­нодательных (представительных) органов. По содержанию — сово­купностью норм, регулирующих вопросы налогообложения и сбо­ров, отнесенные Конституцией РФ к ведению законодательных (представительных) органов власти.

Можно предложить следующее определение. Налоговое законо­дательство — совокупность норм, содержащихся в законах РФ и при­нятых на их основе законах субъектов РФ, актов представительных органов местного самоуправления, устанавливающих систему налогов и сборов, общие принципы налогообложения и сборов, основания воз­никновения, изменения и прекращения отношений собственников и го-

¹ Абзацы 2, 4 п. 3 постановления КС РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П «По Делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Зако­на Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах нало­говой полиции».

260 Раздел IV. Регулирование государственных доходов ______

сударства по уплате налогов и сборов, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушения налоговых обязательств.

Статья 57 Конституции РФ предусматривает, что законы, уста­навливающие новые налоги или ухудшающие положение налого­плательщиков, обратной силы не имеют.

Правило о непридании законам обратной силы не является спе­цифичным для законодательства о налогообложении. Оно свойст­венно многим отраслям права. Смысл этого требования состоит в том, что изменения, вносимые в законодательство (в том числе налоговое), не должны пагубно влиять на устойчивость отношений между субъектами права, не должны подрывать уверенность граж­дан в стабильности их правового и экономического положения, в прочности правопорядка. Упоминание в ст. 57 Конституции РФ о непридании законам о налогах обратной силы является проявле­нием особой значимости затронутой проблемы именно в области налогообложения.

Применительно к налогам и сборам это правило означает, что условия уплаты налогов (размеры, сроки, порядок и др.) должны быть известны субъектам предпринимательской деятельности заранее, т.е. до того, как они своими действиями приобрели обязанность по уп­лате налога.

Дата добавления: 2015-05-10