Лекция 2. Итак правовая позиция КС «О разумном сроке» при анализе актов законодательства о налогах и сборах

Итак правовая позиция КС «О разумном сроке» при анализе актов законодательства о налогах и сборах. В деле КС первое число после месяца со дня опубликования попадало на 1 января 2002года, а первое число следующего налогового периода – 1 ян 2003г. И именно так применялось бы правило статьи 5 НК, но КС (и надо сказать не однажды) счёл возможным истолковать это правило статьи 5, имея ввиду, что данный акт, кт-й изменял объект обложения для индивид-х предпринимателей по конкретному налогу 3.48, и ухудшал положение предпринимателей. КС истолковал так, что эти изменения по исчислению налога должны были применяться по крайней мере не ранее чем истечение 1го мес со дня опубликования. Слова: по крайней мере, -потом КС истолковывал по другому. В конкретном деле изменения по толкованию КС вступали в силу с 1 февраля 2003 г. Уже в 2013г. КС ещё раз вернулся к этой правовой позиции в Постановлении от 2 июля 2013г., и ещё раз указал на то, что 5.01 в данном случае налогоплательщик тоже претендовал на то, что новая оценка налоговой базы (земел-го участка), кт-я была опубликована в декабре, должна была осуществиться только ч\з год, тем не менее КС не усмотрел основание для неконституц-ти и опять обратился к правовой позиции о разумном сроке. Почему же появляются такие выводы КС? – Эта разумность срока,кт-ю усматриваетКС при вступлении в силу акта законодат-ва имеет ввиду, что в это период времени конкретному налогоплательщику достаточно для того, чтоб ознакомиться с законодательным актом, запланировать соответ-но свои расходы и осуществить соответствующий платёж. В этом смысле нужно отметить что, эта правовая позиция о разумном сроке имеет свои правовые особенности: в этом случае проходит достаточно большое количество времени, чтоб плательщик мог совершить исполнение обязанности. Так во втором примере нужно иметь ввиду, что организация начинает уплачивать налог по итогам 1го квартала т.е не через один месяц она начинает его уплачивать по новым правилам, потому что таковы правила исчисления налога – поквартально. Касательно индивидуального предпринимателя в первом примере, по единому социальному налогу сложнее, но в течение месяца ещё не возникает обязанности заплатить с учётом отчетного периода по данному налогу. А если речь идёт о календарном годе как отчётном периоде, то он делится на ряд отчётных периодов, и поэтому когда КС говорит о разумном сроке он в этих случаях подчёркивает: что у вас обязанность, изменившаяся возникает даже не по истечении 1го месяца, а по истечении квартала, а может быть и года. И этого времени достаточно, чтоб адаптироваться налогоплательщику к новым условиям.8.57 исчисления налогов. Таковы мысли КС по поводу «Разумного срока..», тем не менее после того, как появилась и начала применяться при разрешении судебных споров на практике эта правовая позиция, то КС пришлось отреагировать на обращения плательщиков налогов и в одном из своих Определений КС истолковывает более широко свою позицию и указал на то, что его правовая позиция не означает необязательности соблюдения условий статьи 5 НК (месяц + начало налогового периода). Но есть ещё одна замечательная ситуация: мы с вами говорили, что с момента опубликования и наступления 1го числа налогового периода, но не наоборот. Потому что, возникли ситуации когда правовой подход КС начали толковать таким образом: акт же опубликован до 1го числа очередного периода, значит – месяц на опубликование, т.е не слева на право, а справа налево прочитали норму. Первым должно следовать окончание месячного срока на опубликование акта, и только за тем, уже наступление 1го числа налогового периода. Но ещё раз подчеркнём: если с учётом изменения обязанности по конкретному налогу у налогоплательщика достаточно длительный период времени есть для того, чтобы осуществить, запланировать, изменить свои налоговые обязательства, то в этом случае может возникать эта правовая позиция О «Разумном сроке..».

Если вы посмотрите делоКС 2013года, то размер недоимки, кт-й был начислен налогоплательщику порядка 6 мил-в это без пени и штрафов. Вот сколько может стоить правовая позиция КС и непонимание того, с какого момента времени у вас должны измениться налоговые обязательства.

Второе общее правило: действующее законодательство о сборах (их2: госпошлина и за пользование водными биологич-ми объектами животного мира) – не ранее чем, по истечении месяца со дня официального опубликования,(кроме тех случаев, кт-е мы будем сейчас обсуждать) поскольку у сбора нет этого универсального элементного состава(период, ставка, ставка, база, объект, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты) одинакового для всех сборов.

Ст.5 устанавливает исключения из этих общих правил вступления в силу актов законодат-ва о налогах и сборах.1. Принятие ФЗ, кт-й будет изменять налоговый кодекс о новом налоге или новом сборе. Появление нового налогового платежа влечёт с точки зрения бюджетного законодательства согласование в рамках бюджетного процесса принимаемого закона о бюджете т.к появляется новый источник пополнения бюджета. Естественно и законодательство о налога и сборах может измениться только с 1янв соответствующего финансового года. При чём, у нас все налоги и сборы устанавливаются на территории РФ только федер-ми зак-ми, т.е добавляются в систему налогов и сборов. А что касается суб-в и представительных органов муниц-х образ-й, то она те налоги, кт-е установлены ФР в системе налогов и сборов, вводят на своей территории с определённого момента. И это введение этих налогов и сборов должно произвлд-ся на террит-и суб-в и муниц-х образование тоже не ранее 1января соответствующего календарного года, с учётом, конечно, соблюдения 1 мес со дня опубликования. Т.е если мы в 2013 г. принимаем ФЗ или хотим ввести на территории суб-та новый налоговый платёж, то это произойдёт с 2014 г. Но, здесь мы должны чётко знать, что речь идёт именно о новом налоговом платеже (того, кт-го не было ранее в системе налогов и сборов). Что не всегда было, когда принимались новые главы НК и отменялись старые законы (нпр, был старый закон о подоходном налоге с ФЛ, а ввели новую главу Нк – «Налог на доходы с ФЛ»,где немного скорректирован объект, но вполне понятно что налог не стал новым, здесь речь о модернизации налога, кт-й существовал в системе налогов и сборов, потому что, у них оджно и тоже экономическое основание – доходы, т.е по экономической сущности был налог предприятия, стал налог с организации. Это один и тот же налог, хотя его элементы изменены законодательно, но экономический смысл этого налогообложения остался прежним (мы не облагаем налогом всё, есть экономический смысл налогообложения: мы облагаем доходы, прибыль, наличие особых категорий имущества). Здесь конечно исключение действовать не будет.

2. Вопрос об обратной силе актов налогового законодательства. Козлихин Игорь Юр-чь с кафедры теории с большим сарказмом сказал, что не может быть обратной силы – это всё от Лукавого. В то же время законодатель устанавливает такую обратную силу или её отсутствие для актов законодательства о налогах и сборах. Обратная сила очень чувствительна для н/плательщика, потому что речь идёт об имущественном изъятии. Нпр, Лицо добросовестно уплачивает налоги, вдруг меняется правовое толкование, кт-е даёт ВАС, и лицу говорят, что надо ещё пару мил-в доплатить. Т.к это сфера где изъятие идёт в принудительном порядке (не добровольно) нужны гарантии от того, что публичный суб-т начинает думать о том, что у него где-то нехватка в бюджете, и пытается принять ФЗ и ещё собрать налогов. Н/плательшик должен быть защищён от пуцблично-правового суб-та, для этого мы правила формулируем и принципы устанавливаем. Н/плательщик всегда слабая сторона, и поэтому законодатель устанавливает, что обратной силы общеправовой подход по установлению правовой ответственности, увеличению налоговых санкций и т.п не имеет.

Но, законодатель фиксирует ещё один момент: акты, кт-е ухудшают положение н/плательщ-кат(плательщиков налогов и сборов и иных участников отношений)22.12 Эта гарантия, кт-я защищает в случае ухудшения положения при обратной силе законодательства распространяется на иных участников отношений, но не касается налоговых органов. Нолог-е органы обозначены законодателем в числе участников со стороны публичного суб-та, но под иными участниками нужно понимать, нпр, налоговые агенты или кредитные организации,- это те участники, кт-е несут публичные обязанности перед лицом публичного суб-та, но ни как не сам публич-й суб-т. Потому что, если вы устанавливаете новые обязанности налоговых органов, выступающих от имени публичного суб-та, то эти обязанности будут обеспечивать права н/плательщика. Т.е в этом смысле установление новых обз-й для налоговых органов по сути своей – обеспечение(ст.22 НК) прав н/плательщика. Когда мы говорим об ухудшении, всегда понимаем, что речь об имущественном изъятии, и это любое повышение имущественного изъятия (повышение ставки, увеличение налоговой базы, отмена налоговой льготы). Кроме этого, т.к у нас не только имущественное отношение, но и сфера организационных отношений, если увеличивается объем обязанностей н/плательщика, тоже ухудшает его положение (увеличение обязанностей приводит к дополнительным издержкам н/плательщика). Нпр, обязывают дополнительно предоставлять документы, значит надо изготавливать копии, заверять их и т.д. В практике возникают вопросы, связанные с изменением процедуры. Это не простой вопрос. Можно ли считать, что изменение срока, или порядка подачи заявления является ухудшением положения н/плательщика? Здесь нужно решать вопрос применительно к той или иной форме закона, потому что, это может быть связано ухудш0м полож-я н/плательщика, если несёт для него дополнительные затраты. А может и не вызывать прямого ухудшения положения. Поэтому, в чём заключается ухудшение положения, - это тоже вопрос, кт-й возникает при налоговых спорах.

Ещё одна правовая позиция КС имеет большое значение для положения н/плательщика и обсуждается постоянно. Не только не допустимо придание законам обратной силы, если допускается ухудшение положения н/плательщика, но и официальное или иное толкование,кт-е может быть выработано в право- применительной практике. Т.е норма закона может и не поменяться, а ВАС или минфин, кт-е имеют возможность официального истолкования, могут поменять истолкование соответствующей нормы.28.07 И часто возникает проблема в том, что Пленум вот сейчас принял Постановление по вопросам применения первой части и в некоторых вопросах Пленум отходит от той правовой позиции, кт-ю он занимал ранее, и встаёт вопрос а будут ли положения Пленума распространяться на предыдущие отношения? Потому что, у н/плательщика возникает проблема, что платит он сейчас, а спор его будет разбираться после того как (это хорошо, если по камеральной проверке пройдёт квартал) когда придёт налоговый орган (это может быть выездная проверка – ч/з года 2-3), через три года ему скажут: извините, изменилась правовая позиция и вы не так платили. 29.13 Налогоплательщик должен быть защищен в этой ситуации, потому что, в моменту платы он знал как судебная практика толкует ту или иную норму нал-го законодательства, знает как она исходит из того как определить его доход, знает как считать среднегодовую стоимость своего имущества. И если меняют правовое толкование без изменения нормы закона, и говорят, что в результате изменения этого толкования вам надо ещё заплатить, то н/плательщик должен быть от этого защищён. Это к вопросу о рождении в нашем Российском праве судебного прецидента. И ещё раз повторяю, что в НП речь идёт об имущественном изъятии, и Н/плательщик должен чётко понимать, сколько у него будет изъято для налог-го планирования предпринимат-й деят0ти, т.к он осущ-т уплату налогов из своих денежных средств, и эти денеж-е средства его волнуют. И в этом смысле интересно Постановление КС №1 ПН, где КС начинает подходить к вопросу судебного прецедента в практике (единообразного понимания и толкования правовой нормы всеми правоприменителями). К этому Постановлению неоднократно обращаются в судебной практике, вы должны его знать из Гражданского процесса.

КС сказал: «Нельзя придавать толкованию обратную силу». И возникает вопрос: Какие судебные акты дают это самое толкование, т.е где это толкование, где этот судебный прецедент (правовая позиция о которой мы говорим: «Вы знаете, если вы своим поставщикам выплачиваете премии, то налоговые платежи должны быть такие».? И КС, понимая, что надо как-то с этим определиться, в своё время сказал: «Что если вы, арбитражные суды, формируете свою правовую позицию, кт-й хотите придать обратную силу, при применении в аналогичных спорах, то вы прямо в постановлении Президиума по конкретному делу пишите об этом». Встречаются постановления Презид-ма где написано: «При разрешении применяется правовая позиция, сформулированная по настоящему делу». Это, по сути, и начинает восприниматься как судебный прецедент (т.е правовая позиция, к кт-й пришёл ВАС). Более того ВАС сказал, что если он меняет своё правовое истолкование той или иной ситуации, то вы можете пересмотреть дело по вновь открывшимся обстоятельствам. Речь идёт о том, что норма закона не меняется вообще ни как, но с учётом рассматриваемой конкретной ситуации (какой договор меж сторонами, какие условия и последствия этого договора) ВАС меняет свой правовой подход к этой норме, в результате у н/плател-ка складывается ситуация, что не понятно всё-таки с точки зрения исполнения его налоговой обязанности, тогда дело может быть рассмотрено вновь по открывшимся обстоятельствам. Важно учесть что в налоговых спорах без изучения практики и правовых позиций ЕС и ВАС, нельзя обойтись вообще.

3. Следующее Правило ст.5й: когда законодательные акты имеют обратную силу. Эту ситуацию нужно разделить на две: 1) когда акт имеет обратную силу всегда, не важно, есть ли указание в нём об обратной силе или его нет, если с точки зрения ст.5й он попадает либо а) – устраняется смягчающая ответственность. Это общеправовой принцип акта, имеющего обратную силу; либо б)- устанавливаются дополнительные гарантии защиты права н\плательщиков и иных лиц: агентов, представителей, плательщиков сборов. Что такое дополнительные гарантии налоговое законд-во нам не определяет (нет перечня). Какие же нормы законодательства можно отнести к таким гарантиям? – Это нормы- принципы, принципиальные подходы, имеющие конституционно-правовые начала. В утратившем силу(в связи с тем, что принято новое) Постановлении Пленума №5 было толкование этой дополнит-й категории гарантий. Нпр, п.7 ст.3: «Все неустранимые сомнения, неясности и противоречия толкуются в пользу н/плателщ-ка», или ст.6 – это противоречия подзаконных актов актам верховенства НК, или наличие обстоятельств, кт-е гарантируют н/плательщику непривлечение к ответственности, или срок давности взыскания налоговых санкций – тоже гарантия. Вот такого рода нормы могут относиться к доп гарантиям защиты права и они имеют обратную силу. Были интересные споры, когда в ст.75ю «Начисление пений» был введён пункт о том, что пени не начисляются, если н/плательщик следует разъяснениям официальных органов. Эта норма несмотря на то, что законодатель не предусматривал её обратное действие, в судах воспринималась как норма дополн-х гарантий прав, и суды основание для неначисления пений могли применять с обратной силой. И это справедливо.

2) Когда акты прямо предусматривают обратную силу, когда ФЗ, кт-й вносит изменение в налоговый кодекс, указывает, что положение пункта…статьи… распространяются с такого-то момента. Обычно законодатель распространяет обратно на 1налоговый период назад или на несколько налоговых периодов. Улучшение положения н/плательщиков, плателщ-в сборов и иныхлиц(уменьшение налоговой ставки, понижение налоговой базы, увеличение налогового вычета, нпр, образовательного, установление налоговых льгот, устранение налоговых обязанностей)может иметь имущественное последствие или нет(просто уменьшение соответствующих обязанностей). Часто по спорам при введении налоговых льгот, если законодатель принял в ФЗ налоговую льготу в апреле 2013г. и ничего не сказал в ФЗ по поводу действия этой нормы, принимается к действию общее правило: 1мес после офиц-го опубликования, но не ранее 1го числа следующего налог-го периода. Если законодатель говорит в законе, что данная налоговая льгота распространяется с 1го числа соответствующего(прошлого) налогового период, т.е придаёт обратную силу, значит в этот срок начинает применяться соответствующая налоговая льгота. Действие обратной силы только при условии, что сам закон устанавливает эту обратную силу. 42.05.

В первом случае имеем дело с некоими нормами гарантии из квалификационных основ: ответственность-всегда действует с обратной силой (устранение ответственности, снижение ответственности), дополнительные гарантии – всегда будут действовать с обратной силой(т.к это гарантии н/плательщику). А вот, когда законодатель снижает (изменяет) элементы налога, он должен определить с какого момента бюджет потеряет денежные средства. Он говорит либо бюджет теряет доходы назад (недоформировать в этой части бюджет), либо по общему правилу с нового налогового периода планировать это снижение.

Для рассмотрения примера, отмечу что, специальные налоговые режимы – это не просто совокупность налоговых льгот, Это некий особый режим, кт-й облегчает жизнь малым предприятиям, организациям и индивидуальным предпринимателям, через упрощение налоговой обязанности. Так вот в Верх-м суде рассматривался вопрос о том, имеет ли место улучшение или ухудшение положения н/плательщика при введении на территории упрощённой системы н/обложения. ВС пришёл к выводу, что такие системы значительно упрощают положение н/плательщ-ка.

Нормативно-правовые акты органов МСУ и правит-ва: постановления прав-ва, приказы минфина и т.п в состав законодательства о налогах и сборах не включаются, но могут регулировать налоговые отношения в силу прямого указания законодателя об этом. Такие подзаконные акты, кт-е регулируют налоговые отношения, должны соответствовать опред-м требованиям (по ст.4 НК) 6 во 1х такой акт (постанов-е прав-ва или приказ минфина) (приказы федеральной налоговой службы будут нами рассматриваться особо, они устанавливаются в форме документа – это акты несколько технического характера) выходит только в тех случаях, когда сам НК прямо предусматривает, что в этой ситуации должен быть принят подзаконный акт. Кроме того, акт должен приниматься в рамках полномочий соответствующего органа в сфере налогооблож-я в пределах его компетенции. Ст.4под словами «не могут изменять и дополнять» имеет ввиду что подзаконный акт не может изменять смысл законодательных норм, ведь невозможно написать такой подзаконный акт, чтобы он вообще, никак не детализировал норму закона. Если законодатель нам говорит, что реализация товаров и услуг- это передача от одного лица к другому на возмездной или безвозмездной основе, то по другому определить это самое понятие или вложить в него др смысл не может. Подзаконные акты не могут искажать смысловую направленность законодателя. Есть ст.6 о соответствии подзаконных актов и норм НК, и они не могут не расширять, не увеличивать объем прав, не устанавливать ответственность и т.д

Достаточно примеров, когда законодат0ль прямо предусматривает, что в этом случает должен быть принят соответствующий подзаконный акт: ст.59: «Все порядки списания и признания безнадёжных долгов по налогам должны быть урегулированы, детализированы в постановлен-х либо прав-ва РФ или правит-в суб-в РФ… Т.е самостоятельно органы власти не имеют усмотрения в каких случаях и по каким вопросам им нораотворчествовать, им указывает на это законодатель. И акты органов исполнительной власти суб-в и муниц-х образований(нпр, ст59) принимаются по указанию законодателя. Следует различать нормативные акты минфина и письма минфина и иные акты, не имеющие нормативного характера. За 4 года вы, надеюсь это разграничиваете. Так вот нормативные акты обязательно проходят процедуры опубликования, госрегистрации и проверку на законность этого акта. И тоже минфин нормотворчествует только в случаях, когда НК прямо об этом указывает. Нпр, для предпринимателей Положение минфина О порядке учёта доходов и расходов индивид-х предпринимателей (это основной документ по формированию налоговой базы) и ряд других положений НК когда минфин устанавливает и регулирует вопросы в силу указания законодателя. Естественно, что правило статьи 5й распространяется и на акты органов исполнительной власти.

Иногда возникают проблемы, связанные с тем, что подзаконные акты и акты иных отраслей приводят к налоговым последствиям, Налоговые последствия –это результат того, что происходит в иных отраслях. НК часто оперирует терминами и понятиями, кт-е есть в иных отраслях, и иногда зачастую и отсылает к этим иным отраслям. Нпр, единый налог на вменёный доход, прямо зависит от отнесения деятельности организации к той или иной сфере услуг общероссийских классификаторов. А эти классификаторы меняются, конечно не в целях налогообложения, но в результате этих изменений у н/плательщика могут происходить определённые последствия. Нпр, если ранее деятельность относилась к сфере бытовых услуг, а потом её отнесли к сфере каких-то других услуг, то в результате можно выпасть из специального налогового режима, а это серьёзная ситуация. Поэтому проблема с этими актами иного характера возникают, и КС занимает позицию о том, что если эти акты иной отраслевой принадлежности влияют непосредственно на объем налоговой обязанности 53.24 н/плательщика, то на них должны распространяться в этой части положения статьи5, они должны действовать во времени для целей налогообложения по правилам, кт-е мы сейчас рассмотрели. Это всё для защиты н/плательщика.

Ещё одна серьёзная ситуация кроется в том, что минфин принимает не только нормативные акты, но и (именно минфин, а не налоговые органы, на федеральном уровне – это минфин, а по законам суб-в региональных или муницип-х образований о местных налогах, то – финансовые органы суб-в или муниц-х образ-й)дают письменные разъяснения по вопросам применения норм налогового законодательства. К сожалению нормы налог-го законодат0ва, особенно во 2й части НК, так сложны, что не всегда можно понять смысл соответствующей нормы или то, как её применять в данной конкретной ситуации. Поэтому н/плательщик имеет право(оно зафиксировано у него) к тому органу, кт-й имеет властные полномочия по соответствующему толкованию акта законод-ва о налогах и сборах. И в этом случае уполномоченный орган, если, конечно, н/плательщик правильно обратился (к надлежащему органу) должен дать ему разъяснения в течен 2х+-1 месяцев. Налоговые консультанты и те кто занимаются консультированием с правовой точки зрения и с экономической, часто пользуются этой возможностью, отправляя соответствующий вопрос в минфин, для того, чтоб когда н/плательщик в сложной ситуации запутывается в своих обязательствах, особенно, если у него куча контрагентов. Каждый старается как-то минимализировать свои расходы, а налоговое законодательство не так подвижно, в результате возникает неясность в том, как определять свои налоговые последствия. 57.33, как считать налог. И поэтому в таких запутанных ситуациях, чтоб обезопасить себя, грамотные н/плательщики стремятся получить разъяснения финансовых органов. По налоговому законодат-ву: если н\плат-к на вопрос о том, как ему применять норму налогового законод-ва в случае совершения определённой операции, следует ответу финансового органа, то в силу ст.75й и ст.111й НК, он освобождается от начисления пений и взыскания штрафов, потому что это разъяснение есть основание для исключения вины налогоплательщика. Налоговые споры возникают обычно, когда начисляются недоимки, да ещё накручиваются пени(и начисляются до тех пор пока есть недоимка), и на это ещё штраф (20-40% от размера недоимки). Так сумма возрастает в разы. А в случае следования разъяснениям финансового органа (если это разъяснение подробное), возможно освобождение. Н/ плательщик должен полно, ясно, не противоречиво описать свою ситуацию, спрашивает, а если вы знаете ответ, то пишете: «А вот мы полагаем, что в данном случае норма закона вполне могла бы восприниматься …», - вроде бы, предлагая некий ответ финансовому органу, особенно, если вы пишите суб-ту или муниципальному образованию. Но если вы реально не хнаете отве,то полностью расписывайте свою ситуацию.

Поскольку ст.75 и111 – есть некие гарантии о томя, что с н\плателщка могут списать штраф и пени, на практике возникли споры по поводу того, какие разъяснения финансового органа будут вызывать эти имущественные последствия. Федеральная налоговая служба не так однозначно реагирует на письменные разъяснения, всё время возникают споры с налоговыми органами. Нпр, организация уплачивала акцизы по табачным изделиям, но не совсем была уверена в чёткости применения ставки по соответствующим изделиям, и она обратилась в минфин, приложила соответствующий расчёт и спросила, правильно ли она использует эту норму НК. И минфин ответил, что организация действует справедливо, применяя нормы главы 22 НК. Через 2 года приходит налоговая проверка, и говорит: «А мы считаем по-другому, ну и что, что у вас разъяснение минфина», - и доначисляют организации приличную недоимку с пенями и штрафом. Организация не согласна, идёт в суд, где налог-й орган говорит, что мы руководствуемся только теми разъяснениями минфина, кот-е доведены до системы налоговых органов, т.е им спустили сверху разъяснения минфина, вот те разъяснения они и применяют. А то, что минфин пишет на личный ответ, это не применяют. Суд пришёл к выводу, что налоговые органы не могут выбирать какими разъяснениями руководствоваться, а какими нет. При такой ситуации минфин само отправляет письмо о правовом характере его же разъяснений. Разъяснение очень сильно зависит от специалиста, кт-й сидит в финансовом органе. Были ситуации когда в аналогичных ситуациях один специалист минфина одной организации пишет одно, а другой специалист другой организации пишет другое. Минфин, характеризуя свои разъяснения, говорит о том, что это разъяснение для н/плательщика не обязательно, он может не следовать ему, если он не согласен. Но если он этому разъяснению следует, для него возникают соответствующие гарантии. Минфин: у каждого н/плат-ка своя хозяйственная ситуация и по каждому конкретному н/плат-ку разъяснение даёт гарантии в полной мере. А вот если минфин даёт разъяснение неопределённому кругу лиц, да ещё это доводится по системе налоговых органов, то это разъяснения самые-самые. Но если внимательно обратимся к подпункту5 статьи 32 НК, то там нет тех самых письменных разграничений, кт-ми должны руководствоваться налоговые органы.

Законодатель выстроил такую ситуациюв связи с тем, что ФНС (фед-я налог-я служба) находится в ведении минфина, и поэтому он должен обеспечить единообразие применения норм путём обязания применения своих разъяснений. Законодатель не разграничивает даны ли эти разъясн-я неопределённому кругу лиц, или индивидуальным н/плательщикам. И ВАС указал что это не важно: вам лично ответили или неопределённому кругу лиц, гарантии действуют всё равно. Сейчас образовался новый подход у ФНС. Она мало того, что говорит о том, что вы руководствуютесь только тем, что размещено на сайте, но надо учитывать, что страна большая и далеко не все живут в Москве и СПб. И так, судебная практика принимает разъяснения данные н\плательщику как гарантии, и не важно: размещено или не размещено оно на сайте. Доведено по системе или не доведено. Нпр, ВАС: общество располагало разъяснением, ку инспекции не было ни каких оснований их не учитывать в ходе налоговой проверки.

Есть ещё одна интересная ситуация. Если посмотрим ст 75 2Освобождение от начислений пени» и ст. 111 «Освобождение от начислений штрафов», то увидим, что там речь идёт о разъяснениях, данных вам и данным неопределённому кругу лиц. Т,е если вы руководствуетесь разъяснениями, данными другому н/плательщику, то оно не освобождает вас в силу закона (там только лично вам или неопределённому кругу лиц), но если правовая позиция минфина начинает воспроизводится неоднократно, в целом ряде писем, данным многим н/плателщикам, и публикуются в различных средствах массовой информации, то суд может воспринять эту, повторяющуюся правовую позицию как основание для освобождения(для ст111), т.к он тогда начинает воспринимать их как данные неопределённому кругу.

Ещё проблема, кт-я возникала и продолжает возникать -17.54 в практике. Вот, допустим, ми-во финансов издаёт некое письмо о разъяснения применения какой-то нормы НК (нпр, о том, как применять ст.217 «Необлагаемые выплаты по налогам на доходы ФЛ» - как толковать суточные, командировочные и т.д), и это некое письмо адресовано неопределённому кругу лиц. Встаёт вопрос: поскольку это письмо не проходило формальных процедур, не было публикации, регистрации в мин-ве юстиции и т.д, может ли н/плательщик поставить обратиться в суд о признании данного письма не соответствующим закону? А может ли его обжаловать? –Н/плательщик обратился в суд первой инстанции о признании несоответствующим НК письма минфина. Это вечный вопрос: что по факту и что у нас формально. Если это письмо содержит некую норму (правило поведения), да ещё обязательно для налог-х органов(доведено по системе), то в этом случае говорит ВАС, проявляя высшую мудрость, в этом письме начинает проявляться признаки нормативного акта. И в этом случае ВАС принимает дело к рассмотрению, говорит: «Неважно, что не проходила регистрация, не было опубликовано и т.д. Минфин здесь фактически нормотворчествует, давая указания налоговым органам. А значит в этой части мы признаём это письмо нормативным актом, рассматриваем его на соответствие. И решениеВАс: Признать не соответствущим закону письмо минфина. И это не удивительно, потому что это способ защиты права н/плательщика в тех случаях, когда минфин начинает так себя вести в рамках письма. Суд допускает такую возможность защиты права н/плательщика. А минфин может ещё и понормотворчествовать.

Акты федеральной налоговой службы (ФНС), кт-ю НК называет Федеральным органом исполнительной власти, уполномоченный по контролю в сфере уплаты налогов и сборов. Статья 4 НК говорит: ФНС не имеет право осуществлять нормативное регулирование налоговых отношений. Это прерогатива финансового права, но (есть поговорка, что если очень хочется, то можно) сам законодатель в ст.61 рассуждает примерно так. Нужно чётко разграничить понимание тех приказов ФНС, кт-е регистрируются в мин-ве юстиции и утверждают формы, и если речь идёт о приказах, кт-е утверждают формы документов(решений, актов налоговой проверки, решения о привлечении к ответственности, решения о принятии постановлений), то это акты некоторого технического характера, ими оформляется форма решений и волеизъявлений, они практически не регулируют отношения. А вот, когда речь идёт, нпр, о таких приказах ФНС, кт-е утверждают порядок предоставления отсрочки либо рассрочки, в данном деле, т.е когда начинается регулирование подачи заявления, сроков, подачи документов и т.д, встаёт вопрос у индивидуального предпринимателя, кт-й решил обжаловать соответствующий приказ, кт-й был утверждён ФНС. Он заявил, что ФНС не имеет право в силу ст.4й НК осуществлять нормативное регулирование. В этом деле минфин высказывает одну точку зрения, а представитель минюста заявляет о том, что ФНС не может регулировать,а суд задаёт вопрос: а почему тогда вы зарегистрировали? Когда ВАС начинает анализировать, то задаётся вопросом: куда деть ст.61ю, кт-я предусматривает за фнс таколе урегулирование. И в итоге: ВАС, выявив, что у нас есть 2 нормы НК,кт-е регулируетФНС, и законодателю нужно было бы заявить, что исключением случаев предусмотренных настоящим кодексом. Но ВАС обращается к положению о ФНС, утверждённому постановлением прав-ва, где указано, что ФНС вправе осуществлять нормотворчество в случаях, установленных федер-м законодат-м и указами президента и постановлениями. И т.к НК в ст.61 предусмотрел такое полномочие налог-х органов, то в этом случае – вот оно нормативноправовое регулирование, предусмотренное случаем, установленным в законе.. Какую-то особую оценку статьи 4 НК суд решил опустить.

Вывод ВАС: В случаях, когда НК сам предусматривает такое полномочие ФНС, может регулировать, но положения её приказа должны соответствовать нормам НК. А утверждение форм документов, как уже говорилось, это норм-е акты несколько иного характера. По ст.6 сам НК задаёт смысл и содержание соответствующих норм. Но, к сожалению, в НК нет особых правил соотношения норм 1й и 2й частей НК, иногда возникают противоречия меж 1й и 2й частями, и в этом случае приходится прибегать к общим правилам (о том, что некоторые нормы рассматриваются как специальные по отношению к нормам некоего общего характера, или по действию во времени рассматривают соответствующие противоречия между разными нормами самого НК.

Ещё один вопрос. На практеке особое значение имеет содержание понятий и терминов, кт-е даёт НК. В ст.11 НК есть особое правило: если для цели определения налоговых последствий даются спец-е понятия в НК, и мы их видим: объект налогообложения, понятие товара, понятие реализации товаров, работ и услуг, есть понятие договора аренды для целей одного налога на добавленную стоимость как договора оказания услуг («Но для целей налоговых последствий мы воспринимаем как передачу имущества в аренду по НДС как оказание услуги»). Когда налоговое законодат-во даёт своё собственное понимание (только для целей налоговых последствий), то в этом случае применяется именно такой смысл по категории терминов для этой оценки. Если налоговое законд-во своего особого понимания не даёт (нпр, рабочее место или трудовой договор), оперируя этой терминологией, то мы понимаем эти термины так, как они понимаются в иных отраслях. Бывает ситуация наоборот, нпр, с обособленным подразделением всё время спрашивают, потому что в гражданском законодательстве понятия, определяющего особое подразделение нет, есть только филиалы и представительства, а в налоговом есть. А можно ли для целей гражданского законодательства взять у вас это понятие? Может и можно, но ведь те понятия которые даются для целей налогообложения, даются для целей исполнения уплаты налогов. Мы понятие особого подразделения формируем, привязывая н/плательщика к определённому месту уплаты налога и уровню в бюджетной системе. Т.е здесь цель совершенно другая: именно такого формирования этой категории, нежели для целей предпринимательства, поэтому 1000 раз надо подумать, прежде чем взять то или иное понимание из налогового законод-ва. В налоговом закон-ве оно чётко увязано с исполнением налоговой обязанности.

Тема.2. Система налогов и сборов.

И традиционно больше внимания мы уделим элементному составу налога, т.к по финансовому праву вы с этой темой уже сталкивались.

Понятие налога и сбора даёт ст.8 НК. Понятия из ст.8 были позаимствованы в правовых позициях КС 1996-98 года. «обязательный, индивидуальный, безвозмездный……….» Все признаки индивидуального налогового платежа имеют место в понятии и в системе налогов и сборов. Вы об этом говорили в фин праве, когда налоговый доход проходили.

Что касается элементного состава, он серьёзным образом отличает налог от всех иных обязательных платежей.

Законодатель ещё в 1997году…..

Дата добавления: 2015-05-31